Los resultados de un estudio encargado por google sobre la base de 5.000 encuestados que habían viajado en los últimos 6 meses,arrojó los siguientes resultados:
81% de los usuarios de Internet que buscan hoteles donde alojarse recurren a los buscadores a la hora de hallar habitaciones donde alojarse.. Pero buena parte de esos mismos usuarios recurren tambián a los portales de viajes a la hora de hacer reservaciones; entre el 50 y 55% de quienes buscan hoteles en la Web también revisan este tipo de sitios.
Por otro lado, dice el estudio, los viajeros de negocios tienden a usar Internet de manera más intensiva que los usuarios finales, pero las distancias son cada vez menores.
El estudio hace referencia a que los usuarios cada vez revisan más las opiniones de terceros a la hora de tomar decisiones; aproximadamente la mitad de quienes buscan hoteles lo hace. Esto a pesar de que sólo una minoría de viajeros, no más del 10%, escribe en la Web sobre su experiencia en los hoteles.
Entre las tendencias a marcar hacia el futuro, uno de los rubros en crecimiento es el de los “video reviews”, o críticas de hoteles hechas a partir de las filmaciones que los mismos usuarios hacen dentro de los establecimientos. Algo que se extiende cada vez más, en tanto los viajeros tienen acceso, de manera cada vez más frecuente, a cámaras y celulares con mejores prestaciones de imagen.
viernes, 31 de julio de 2009
jueves, 30 de julio de 2009
Problemática del proyecto de reforma tributaria Pcia. de Santa Fe
Se transcribe a continuación Informe sobre la Reforma Tributaria Provincial formulado por el Consejo de entidades empresarias y de la producción de la Provincia de Santa Fe en setiembre de 2008
Consejo de Entidades Empresarias y de la Producción de la Provincia de Santa Fe.
Confederación de Asociaciones Rurales de Santa Fe (CARSFE)- Federación Agraria Argentina (FAA)- Confederación Intercooperativa Agropecuaria (CONINAGRO)- Federación Industrial de Santa Fe (FISFE)- Bolsa de Comercio de Rosario- Bolsa de Comercio de Santa Fe- Federación de Centros Comerciales (FECECO)- Federación Gremial de Comercio e Industria- Cámara Argentina de la Construcción.
Consejo Regional Económico del Norte Santafesino (En representación de la Industria, designado por FISFE), Unión Industrial de Santa Fe (En representación de la Industria, designado por FISFE) y Asociación de Entidades Empresarias del Sur Santafesino (Entidad Alterna por el Comercio).
Provincia de Santa Fe, 8 de Setiembre de 2008.
INFORME SOBRE LA REFORMA TRIBUTARIA PROVINCIAL FORMULADO POR EL CONSEJO DE ENTIDADES EMPRESARIAS Y DE LA PRODUCCION DE LA PROVINCIA DE SANTA FE.
Versión: 8/9/2008
El presente informe sintetiza diversos análisis individuales y posiciones sugeridas por las entidades que conforman el Consejo de Entidades Empresarias y de la producción de la provincia de Santa Fe con relación a la Reforma Tributaria:
I) IMPACTO DE LA REFORMA TRIBUTARIA EN EL SECTOR INDUSTRIAL.
• En relación al tema industrial a nivel provincial y regional, la Federación Industrial de Santa Fe -FISFE- ha mantenido una continuidad de pensamiento y acción donde ha sostenido que la relación publico- privada es el componente esencial de una sociedad moderna, que permita inclusión social a través de movilidad social ascendente.
• Siempre ha asumido la necesidad de que los Estados –en todos sus niveles: nacional, provincial y municipal- estén financiados para cumplir con las responsabilidades inherentes a los servicios que la sociedad merece y para realizar políticas activas que promuevan un proceso de desarrollo económico y social.
• Creemos que nuestra máxima responsabilidad y solidaridad con la sociedad se expresa básicamente en invertir, ser competitivos y eficientes para crear puestos de trabajo con salarios en blanco y dignos.
• En el caso de la reimplantación del Impuesto a los Ingresos Brutos a las distintas cadenas de producción de la Industria, sostenemos desde hace más de 15 años un mismo pensamiento. Nos oponemos a esta medida por los siguientes motivos:
I.1) El impuesto a los ingresos brutos es distorsivo:
Porque se aplica a cada uno de los pasos de una cadena de producción en cascada, castigando la eficiencia de la especialización. Cuantos más pasos tenga la cadena y más especializada y eficiente sea, mas tributos tendrá. Atenta contra la competitividad de las cadenas especializadas y eficientes y genera una tendencia a que la gran industria se integre verticalmente desplazando a la PYMES.
Desde hace muchísimo tiempo la teoría tributaria se ha manifestado, casi en forma unánime, sobre las distorsiones que genera este impuesto en la Cadena de Valor.
Cabe aclarar que la Industria PAGA actualmente Ingresos Brutos cuando vende a un consumidor final. Lo que no tributa son los pasos intermedios de la cadena productiva justamente por su efecto distorsivo.
I.2) El impuesto a los ingresos brutos es regresivo.
· Este impuesto sobre la cadena de producción será trasladado a los precios y quien lo terminará pagando es el consumidor santafesino. Es un impuesto al consumo igual que el IVA. Con la diferencia que en el IVA mediante compensaciones de debitos y créditos la cadena productiva no lo traslada en cascada y el consumidor termina pagando una suma cierta (21% o 10,5%).
· Se trata de un impuesto que favorece la IMPORTACION y castiga a la producción Santafesina: El importador paga una sola vez con la venta final. La producción de la Provincia de Santa Fe pagará por cada paso de la cadena hasta llegar al producto final.
· El dejar exento a la industria que facture menos de $ 2.000.000.- anuales es más un problema que una solución. Estas empresas pequeñas recibirán (de sus proveedores de insumos y bienes intermedios) el impuesto cargado y si el mercado se lo permite lo trasladarán al consumidor final que es el que lo pagará y si no pueden trasladarlo lesionará su competitividad y su supervivencia. Por otra parte estos tipos de límites (Hasta $ 2.000.000.- no tributa y de $ 2.000.0001 si lo hace) favorecerá la economía informal.
· En un momento en que la economía en general comienza a mostrar signos de agotamiento en su nivel de crecimiento este impuesto será PRO CICLICO a favor de la recesión. Tendrá mucho de similitud con el impuesto de Machinea en el inicio del gobierno de la Alianza.
Por otra parte, el Proyecto de Reforma Impositiva en el Titulo VI Art. 35 suspende toda la promoción industrial existente. Esto hace que Santa Fe será una de las pocas provincias del país que no tendrá ninguna PROMOCION INDUSTRIAL. La Provincia y la ciudad de Santa Fe en particular tienen una amarga experiencia de Industrias que emigraron a otras provincias perdiendo así puestos de trabajo. Además, esta suspensión, sin que exista ninguna emergencia económica provincial que lo justifique, generará inseguridad jurídica (que atentará contra futuras inversiones) y una posible catarata de Juicios por derechos adquiridos.
II) IMPACTO DE LA REFORMA TRIBUTARIA EN LA INDUSTRIA DE LA CONSTRUCCION. PROPUESTA DE MODIFICACIÓN.
II.1. Ingresos Brutos:
Fundamento de la Propuesta: Se debe partir de la base de se trata de un tributo: a) distorsivo, de carácter regresivo que afecta a los sectores de menores ingresos de la economía; b) por su efecto “cascada” cuanto más actores participan en la cadena de comercial o productiva de un bien o servicio su crecimiento es exponencial (y quien lo paga es el consumidor final); c) desalienta los procesos productivos por su alto impacto en los resultados de las empresas, lo que determinó que en los paises más desarrollados haya desaparecido hace más de tres décadas.
Propuesta de modificación al Proyecto de Ley:
· Se debe definir claramente, ya sea formando parte de los Vistos y Considerandos de la Ley, o de la Ley misma, que la Industria de la Construcción es la industria de industrias, y que por su efecto multplicador, movilizador de todos los sectores productivos, debe tener un tratamiento de forma tal que la aliente en forma permanente, ya sea a través de la obra pública como de la obra privada. Hoy existen beneficios impositivos, crediticios, etc. para las industrias, que excluyen infundadamente a la industria de la construcción;
· En virtud de lo señalado en 1), deberá quedar normado expresamente que la reglamentación de la Ley deberá ser congruente con tal concepción, y deberá contener a todas las actividades incorporadas dentro del “NOMENCLADOR DE ACTIVIDADES” apartado F. INDUSTRIA DE LA CONSTRUCCIÓN. Ver Anexo I;
· La exención debe ser para todas los obras públicas que se realicen dentro del territorio provincial, independientemente de que el comitente sea el Estado Nacional, Provincial o Municipal, o sus entes u organismos centralizados o descentralizados, sociedades del estado, etc.. Es inaceptable que diga que la Obra Pública Provincial esté gravada a tasa “0” o al 0%, ya que tal situación crea incertidumbre e inseguridad jurídica: Si no debe pagarse nada, está EXENTO, y el vocablo a utilizar debe ser ese.
· La tasa de impuesto que grave a la industria de la construcción por obras privadas no podrá exceder del 1%.
· Se deberá dejar expresamente sin efecto toda normativa principal o complementaria que altere el espíritu de la Ley, como por ejemplo el Dictamen 017 de A.P.I.
· Los SUBCONTRATISTAS que trabajen en obras públicas también gozarán de la exención del contratista principal;
· Los integrantes de la U.T.E. no estarán alcanzados por el impuesto por las obras y/o servicios que facturen a las mismas. Si la UTE está ejecutando una obra pública, está exento, y si es una obra privada, se paga a través de la UTE.
· Así como hay legislación al respecto sobre Derecho Registro e Inspección o Tasa de Higiene, o cualquiera fuere su denominación, en la Ley de Convenio Multilateral (Art. 35), a través de la presente Reforma o a través de una Ley complementaria, se deberán fijar las alícuotas máximas que pueden cobrar las comunas y municipalidades de la Provincia de Santa Fe, por dicha tasa, que supone la prestación de un servicio que jamás prestan. Para la Industria de la Construcción no podrá exceder del 0,5%, estando exentas de dicho gravamen las obras públicas. Asimismo, y respecto al proyecto de modificación del Art. 154 del Código Fiscal que refiere al DreI, se propone se deje sin efecto la segunda parte del punto 2 (referido al castigo por todo el período fiscal al derecho al cómputo como crédito fiscal del DreI), y que el crédito fiscal en lugar de reducirse al 10% se eleve al 20%;
· Establecer las claúsulas transitorias adecuadas para que la presente reforma en la parte que corresponda, no se apliquen a las obras que ya se encuentran en marcha
· Las actividades desarrolladas por los Fideicomisos constituidos de acuerdo a lo establecido en la Ley Nacional Nº 24.441, excepto los Fideicomisos Financieros comprendidos en el artículo 19 de la citada ley. Gravados al 4.5 %
El objeto del impuesto es la actividad desarrollada. No corresponde gravar al Fideicomiso como objeto del tributo, es improcedente aplicarle una alícuota especial, cuando la que está gravada es la actividad que realiza, debiendo ser esta la base imponible, y la alícuota aplicable, la correspondiente a dicha actividad.
Gravar al Fideicomiso es contrario a las razones de creación de la Ley 24.441 (“financiación de la vivienda y la construcción”) en lo que a nuestra actividad respecta.
El Fideicomiso es una forma organizacional que deberá ser neutra en su efecto fiscal, lo que debe gravarse, es la actividad subyacente, a la alícuota que le corresponda.
II.2. Impuesto de Sellos: Se propone que tenga la misma consideración que ingresos brutos y que las obras públicas que se realicen en la provincia estén exentas de este gravamen.
II.3. Aportes Sociales ley N° 5110
El marco normativo del presente memorándum refiere al artículo 21 de la Ley N° 12.705 que dispuso la reducción de la alícuota del aporte establecido por la Ley N° 5110 al cero por ciento (0%).
El referido artículo 21 de la Ley Nº 12.705 ha modificado los dos últimos párrafos del Artículo 28 de la Ley Nº 5110 que habían sido incorporados por el artículo 21 de la Ley Nº 12.396, a saber:
"La alícuota indicada en el párrafo primero se reducirá al cero por ciento (0%) a partir del 1 de enero de 2007.
La reducción dispuesta en el párrafo precedente será aplicable sólo a aquellos contribuyentes que se encuentren al día con los aportes de esta ley y con el Impuesto sobre los Ingresos Brutos al 31 de diciembre del año inmediato anterior a la fecha indicada. A este fin se entenderá que se encuentra al día quien hubiera abonado la totalidad de los aportes e impuestos correspondientes o haya formalizado convenio de pago si se encontrara oportunamente vigente esta modalidad de regularización de deudas."
Se han planteado problemas en relación a la normativa vigente ya que se ha interpretado erróneamente qué se entiende por “estar al día con la totalidad de los aportes e impuestos correspondientes”.
Desde nuestro punto de vista, la ley debe claramente expresar que las condiciones para acceder al beneficio de la alícuota reducida o en cero deben ser, por un lado, haber pagado en término el Impuesto a los Ingresos Brutos y el de la ley en cuestión y por el otro, no tener deuda líquida y exigible a ese momento.
La propuesta contenida en el artículo 34 del proyecto de reforma consistente en que se regularice la deuda con la intimación o a los 45 días hábiles según el caso, no soluciona los inconvenientes que se vienen planteando ya que es violatoria del derecho de defensa ya que no permite al contribuyente discutir el criterio fiscal.
III) IMPACTO DE LA REFORMA TRIBUTARIA EN EL COMERCIO Y LOS SERVICIOS.
Se estima necesario rediscutir, en el Nivel Nacional, la Coparticipación Federal de Impuestos y la división de funciones del Estado. También existe la necesidad de rever de manera integral el Sistema Tributario Argentino con el objeto de eliminar las fuertes distorsiones, balancear la carga tributaria y garantizar la autonomía fiscal de las provincias, municipios y nación, en el marco de la competitividad interna y externa y la seguridad jurídica.
Fundamentos de la posición:
Monotributo Provincial:
El estado provincial pretende incluir dentro del sistema a contribuyentes de poca magnitud y de gran cantidad. Dispone la creación de una especie de “Monotributo Provincial”. Esto permite reducir la carga impositiva hasta un 20% y de determinación administrativa, puesto que exime a los que se incluyan en este régimen simplificado de los regímenes de retención y percepción.
No se establece una metodología automática de actualización de topes.
Incremento de la Alícuota para Servicios:
El proyecto de Ley dispone también un aumento de alícuotas especiales del 4,1% al 4,5% para varios rubros de empresas de servicio. Entre ellas se encuentran:
- Empresas de Personal Temporario.
- Empresas de Limpieza.
- Empresas de Seguridad Privada.
- Empresas Inmobiliarias (por su actividad de intermediación)
En los sectores de Servicios de Personal Temporario, Limpieza, Vigilancia y Mantenimiento, hay una importante brecha impositiva respecto de las provincias vecinas, especialmente Entre Ríos. Esta brecha implica una desventaja competitiva para las empresas locales, provocando que las contrataciones (incluso del mismo Estado Provincial) resulten favorables a empresas radicadas en otras jurisdicciones. Este aumento profundiza las diferencias impositivas, en desmedro de las empresas santafesinas que tributan en la Provincia.
En el rubro de Empresas Inmobiliarias el aumento no podrá ser trasladado dado que cobran una comisión sobre el precio de venta del Inmueble. Las Empresas Inmobiliarias asumen que este cambio provocará una concentración del sector, beneficiando a las más grandes empresas.
Incremento de la Alícuota para el Comercio al Por Mayor:
El Proyecto no establece la alícuota especial del 2,8% para el comercio “al por mayor” en General, por ende lo deja en la alícuota general del 3,5%. Solamente el rubro de alimentos y bebidas quedará rebajado al 2,5%.
El aumento de la alícuota al Comercio Mayorista importa un fuerte aumento de los precios al Comercio Minorista quien los trasladará inevitablemente al Consumidor Final.
Teniendo en cuenta solamente los impuestos directos al Consumo, es decir, IVA, Impuesto a los Ingresos Brutos y Derecho de Registro e Inspección, el precio final de un producto contiene entre el 28% y el 30% de carga tributaria. Dado el caso de la aprobación de la Reforma Fiscal dicha incidencia se elevará al entre el 31% y el 33%. Cabe remarcar entonces, que de aprobarse la reforma fiscal, un tercio de lo que los consumidores santafesinos compren será impuestos erogados a los Estados Nacional, Provincial y Municipal.
Incremento de la Alícuota para el Turismo:
El Proyecto eleva la alícuota para las Agencias de Turismo del 4,1% al 6%. Esto resulta contrario a la Política de Turismo de la Provincia que pretende promover el turismo intraprovincial. Las Agencias de Turismo deberán abonar un aumento del 46% de la carga tributaria lo cual indudablemente se trasladará a los precios, dado que el precio percibido contempla los servicios contratados a terceros para conformar el paquete turístico. Este aumento representa un gran porcentaje de la rentabilidad de las Agencias.
Entendemos que de promoverse esta reforma al impuesto a los Ingresos Brutos, se resentirá la competitividad de las empresas santafesinas, decrecerá la actividad económica, desalentará al asociativismo y caerá la recaudación provincial.
IV) IMPACTO DE LA REFORMA TRIBUTARIA EN LAS ACTIVIDADES DE LOS CORREDORES DE CEREALES.
Los corredores de cereales tienen como función principal acercar la oferta y la demanda de granos. Los corredores operan entre el acopiador que vende la mercadería y el industrial, exportador o mayorista (compradores de la producción de granos). También el corredor participa vendiendo, por cuenta y orden de los productores agropecuarios, a los exportadores e industriales. También participa en operaciones de venta realizadas por proveedores de planes canje.
Las empresas de corretaje o corredores individuales en ningún momento detentan la propiedad de la mercadería. La función de acercamiento entre oferta y demanda se complementa con una serie de servicios a los productores agropecuarios y acopios relacionados con la logística, el financiamiento en los negocios, el asesoramiento en estrategias comerciales y cuestiones impositivas y el seguimiento integral de los negocios, entre otros. Una de las funciones de mayor importancia, en estos tiempos de acceso fácil y rápido a un gran caudal de información, es la de mantener a sus clientes informados con datos de calidad y estratégicos sobre la evolución del mercado.
Los corredores contribuyen al fortalecimiento de la oferta de granos (de por si atomizada por la existencia de una gran cantidad de productores agropecuarios y acopios), ante una demanda concentrada, y por ende, con una posición comercial más fuerte (exportadores, industria, etc.)
En la actualidad, la situación del corredor de cereales se encuentra en una difícil situación, producto de la elevada presión fiscal aplicada en forma conjunta (y sin que sea ésta una estrategia deliberada) por el Gobierno Nacional, Provincial y Municipal. Esta afirmación queda corroborada por los siguientes argumentos que evidencian la aplicación simultánea de sucesivos impuestos por parte de las distintas jurisdicciones, lo cual implica una carga fiscal elevadísima:
a) Impuesto a los débitos y créditos bancarios: El corredor de cereales, en su operatoria diaria, maneja casi en su totalidad fondos de terceros en cuentas bancarias propias (dinero de sus clientes o comitentes). Esto queda reflejado en el movimiento de las cuentas corrientes y cajas de ahorro de los corredores. Es por ello que el corretaje tributa el impuesto a los débitos y créditos bancarios sobre la base de una alícuota de 0,075% por cada operación de débito y crédito. Esto implica una alícuota total del 0,15% por cada operación final de venta de granos. Es un tratamiento injusto el aplicado a los corredores de cereales en este impuesto nacional, ya que se trata de fondos de terceros y no propios de los corredores. Además hay que tener en cuenta que los plazos de pago son extremadamente breves, generando una alta rotación de los activos que se refleja en un uso muy intensivo de la cuenta corriente.
El efecto final es el siguiente: el corredor termina aportando, solamente por este impuesto, cerca del 10% de sus ingresos por comisiones.
b) Derecho de Registro e Inspección: Al corretaje se le aplica el Derecho de Registro e Inspección, que en el caso de la Municipalidad de Rosario asciende al 1,5% o 15 por mil sobre sus ingresos brutos. Es importante recordar que la Municipalidad de Rosario en el año 2006 gravaba la actividad del corretaje con una alícuota del 6,5 por mil sobre sus ingresos brutos en concepto de DREI. A partir de dicho año, mediante el dictado de la Ordenanza Municipal 7948/06 esa alícuota se incrementó al 15 por mil, lo cual significó un elevadísimo aumento del 131%. No obstante, el incremento real es aproximadamente del 354%, atendiendo a que se mantuvo fijo el tope del 10% como pago a cuenta en el Impuesto sobre los ingresos brutos. Con el agravante de que los corredores no pudieron trasladar a sus clientes este mayor costo impositivo.
c) Impuesto sobre los Ingresos Brutos: el proyecto de reforma tributaria presentado por el Poder Ejecutivo Provincial a la Legislatura en el mes de Agosto de 2008 establece un aumento en la alícuota del Impuesto sobre los Ingresos Brutos que pasa del 4,1% al 4,5%.
d) La incidencia de estos tres impuestos (Ingresos Brutos, DREI e Impuesto a los débitos y créditos bancarios) asciende a casi el 20% de sus ingresos brutos, lo cual constituye una presión fiscal elevadísima y totalmente injustificable por su magnitud. Cabe agregar la imposibilidad que tiene el corredor para trasladar estos costos impositivos a sus clientes, ya que percibe una comisión fija por lo general del 1 % sobre la facturación de la venta de granos.
e) Efecto retenciones a las exportaciones agropecuarias: El corredor de cereales está soportando actualmente, una carga similar a la que registra el productor agropecuario en materia de derechos de exportación de cereales y oleaginosas, ya que sus comisiones se calculan sobre precios de venta de los granos, netos de retenciones (teóricamente este precio se lo denomina precio FAS Rosario). De manera tal que los ingresos por comisiones del corredor sufren el efecto de las elevadas retenciones a las exportaciones impuestas por el Gobierno Nacional.
f) Impuesto a las Ganancias: luego de haber tenido que afrontar todos los impuestos nacionales, provinciales y municipales; el corretaje tiene que hacer frente al impuesto a las ganancias con una alícuota del 35% sobre sus utilidades netas.
Es importante destacar la función que cumple el corretaje en la comercialización de granos y oleaginosas. En el recinto del Mercado Disponible de las Bolsas de Comercio y de Cereales de la República Argentina y en los Mercados de Futuros, el corredor de cereales representa a los productores agropecuarios y defiende los intereses de éstos en la búsqueda permanente de que se forme un precio justo y transparente para los granos que se comercializan.
Por ejemplo, en la Bolsa de Comercio de Rosario operan aproximadamente 150 empresas de corretaje y/o corredores individuales que representan a los productores agropecuarios y defienden sus intereses ante los exportadores y fábricas. Estas firmas y corredores de cereales individuales no “son un sector concentrado de la economía” ni son “empresas transnacionales de capital extranjero”. Son, casi en su totalidad, Pymes que tienen un perfil de empresa familiar y son firmas u operadores nacionales y ante todo “santafesinos”. Algunas firmas tienen más de 100 años de trayectoria. Emplean intensivamente Mano de Obra: en el Gran Rosario viven aproximadamente 4.000 familias del corretaje. Emplean mano de obra calificada en su gran mayoría y están en permanente proceso de capacitación incorporando innovaciones en todo lo relacionado a comunicaciones y procesos (continuamente se invierte en nueva tecnología para los sistemas de información). Estas erogaciones impactan fuertemente en su rentabilidad.
Es el sector natural que defiende los precios del productor agropecuario en el mercado disponible y el mercado de futuros. Es por ello, que se torna indispensable que la legislación impositiva apoye y fomente al corretaje en su función de defensor natural de los intereses de los productores agropecuarios y los acopios en los mercados granarios.
Por último, es necesario destacar que la actividad del corredor de cereales tiene una ecuación costo – beneficio, muy expuesta a las variaciones de actividad que impactan sobre sus ingresos brutos. Les resulta absolutamente imposible trasladar estos costos impositivos crecientes a sus clientes, cayendo su rentabilidad de manera permanente. Es por ello, que ante esta elevada carga impositiva global, se solicita a los señores legisladores no apliquen este aumento de alícuota en el impuesto a los ingresos brutos, fijado en el 4,5% en el proyecto de ley.
V) IMPACTO DE LA REFORMA TRIBUTARIA EN LA VENTA DE GRANOS RECIBIDOS EN CANJE DE INSUMOS, BIENES O SERVICIOS.
El proyecto de ley remitido a la Legislatura, en lo relativo al tratamiento en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos a la venta de granos recibidos en canje por los proveedores de insumos, bienes y/o servicios; ha generado inquietud y preocupación entre los que utilizan actualmente estas modalidades comerciales.
La modalidad de canje de productos ha adquirido gran difusión en los últimos años, como una herramienta eficiente que facilita y dinamiza el acceso de los productores agropecuarios a los bienes de capital, insumos y/o servicios necesarios para su actividad, particularmente en las provincias de neto perfil agroindustrial como la Provincia de Santa Fe.
Es preciso destacar un aspecto fundamental inherente a las operaciones de canje: la comercialización del grano recibido rara vez constituye en sí misma una actividad específica del “canjeador” de bienes. Generalmente no se verifica un diferencial entre el precio de venta de los granos del canjeador al exportador y el precio al que los recibe del productor que se los entrega a cambio de insumos o servicios.
En concreto, el propósito del comerciante o prestador de servicios (canjeador) no es obtener una ganancia de la venta del grano sino que simplemente trata de monetizar la especie recibida en pago del bien o servicio que entregó en canje.
Entendemos que en la venta de bienes o servicios en canje por granos, el vendedor debe tributar Ingresos Brutos tomando como base imponible el importe del precio de venta o de la prestación de servicios, y que no debe tributar nuevamente por la venta que posteriormente haga de los granos recibidos, excepto que obtenga por dicha venta un precio superior al establecido a los fines de recibirlo como pago o parte de pago, en cuyo caso sólo debería tributar por la diferencia –que en la generalidad de los casos no existe.
El hecho imponible en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos lo constituye el ejercicio de actividades habituales a título oneroso en el ámbito de la jurisdicción que lo aplica, y la base imponible está constituida por los ingresos brutos devengados por el ejercicio de la actividad gravada. Sólo ese ingreso bruto es el que expresa la capacidad contributiva del sujeto contribuyente, que es la base de legitimación de todos los impuestos.
Pretender que se debería volver a tributar cuando el comerciante o prestador de servicios venda los granos por el ingreso bruto recibido resulta inadmisible porque se estaría tributando dos veces por el mismo hecho imponible.
En todo caso, si el comerciante o prestador de servicios vendiera los granos a un precio superior a aquél al que los recibió como pago –que no es lo que generalmente ocurre–, debería tributar sólo por la diferencia. Por otra parte, éste es justamente el tratamiento que corresponde a los acopiadores de cereales, para quienes la base imponible está constituida por la diferencia entre los precios de compra y de venta. La actividad del acopiador que vende por cuenta propia y la del canjeador resultan claramente asimilables a los fines del impuesto, ya que ambos intervienen en la comercialización de bienes que no produjeron, en volúmenes significativos y con escaso margen. Los canjeadores de bienes procuran con su reventa un vehículo para el comercio de sus propios bienes o servicios.
En el proyecto de ley de reforma impositiva remitido a la Legislatura, en su artículo 12, que sustituye el artículo 7 del Capítulo II de la Ley Impositiva Anual Nº 3.650 y modificatorias, se establece una alícuta del 1% para el “Comercio al por mayor de cereales, forrajeras y/u oleaginosas recibidas en canje como pago de insumos, bienes o servicios”.
Por las razones antes expuestas, no compartimos en absoluto el cambio proyectado dado que, como se explicó, significa gravar dos veces el mismo hecho imponible.
Pero, más allá de esta posición, el criterio de la modificación propuesta por el Poder Ejecutivo implica descolocar a la provincia de Santa Fe respecto del tratamiento que esas operaciones reciben en las otras dos provincias de la Región Centro, Córdoba y Entre Ríos.
En efecto, en la provincia de Córdoba, la Ley Impositiva Nº 9.443 del año 2008, grava la compraventa de cereales, forrajeras y oleaginosas en general (código de actividad 91901) a la alícuota de 0,2 %.
La provincia de Entre Ríos, por su parte, conforme la Ley 9.761 (B.O. 04-04-2007), en su artículo 1º incorpora al artículo 8 de la Ley Impositiva 9.622, la alícuota del 0,25% a la venta de cereales recibidos en canje como pago de insumos, bienes o servicios destinados a la producción agropecuaria.
Consecuentemente, de sancionarse el proyecto de ley, la provincia de Santa Fe las operaciones de canje que se realicen en ella quedarían descolocadas respecto de las que se lleven a cabo en Córdoba y Entre Ríos, lo que resulta a todas luces irrazonable para la economía santafesina. 10033
Consejo de Entidades Empresarias y de la Producción de la Provincia de Santa Fe.
Confederación de Asociaciones Rurales de Santa Fe (CARSFE)- Federación Agraria Argentina (FAA)- Confederación Intercooperativa Agropecuaria (CONINAGRO)- Federación Industrial de Santa Fe (FISFE)- Bolsa de Comercio de Rosario- Bolsa de Comercio de Santa Fe- Federación de Centros Comerciales (FECECO)- Federación Gremial de Comercio e Industria- Cámara Argentina de la Construcción.
Consejo Regional Económico del Norte Santafesino (En representación de la Industria, designado por FISFE), Unión Industrial de Santa Fe (En representación de la Industria, designado por FISFE) y Asociación de Entidades Empresarias del Sur Santafesino (Entidad Alterna por el Comercio).
Provincia de Santa Fe, 8 de Setiembre de 2008.
INFORME SOBRE LA REFORMA TRIBUTARIA PROVINCIAL FORMULADO POR EL CONSEJO DE ENTIDADES EMPRESARIAS Y DE LA PRODUCCION DE LA PROVINCIA DE SANTA FE.
Versión: 8/9/2008
El presente informe sintetiza diversos análisis individuales y posiciones sugeridas por las entidades que conforman el Consejo de Entidades Empresarias y de la producción de la provincia de Santa Fe con relación a la Reforma Tributaria:
I) IMPACTO DE LA REFORMA TRIBUTARIA EN EL SECTOR INDUSTRIAL.
• En relación al tema industrial a nivel provincial y regional, la Federación Industrial de Santa Fe -FISFE- ha mantenido una continuidad de pensamiento y acción donde ha sostenido que la relación publico- privada es el componente esencial de una sociedad moderna, que permita inclusión social a través de movilidad social ascendente.
• Siempre ha asumido la necesidad de que los Estados –en todos sus niveles: nacional, provincial y municipal- estén financiados para cumplir con las responsabilidades inherentes a los servicios que la sociedad merece y para realizar políticas activas que promuevan un proceso de desarrollo económico y social.
• Creemos que nuestra máxima responsabilidad y solidaridad con la sociedad se expresa básicamente en invertir, ser competitivos y eficientes para crear puestos de trabajo con salarios en blanco y dignos.
• En el caso de la reimplantación del Impuesto a los Ingresos Brutos a las distintas cadenas de producción de la Industria, sostenemos desde hace más de 15 años un mismo pensamiento. Nos oponemos a esta medida por los siguientes motivos:
I.1) El impuesto a los ingresos brutos es distorsivo:
Porque se aplica a cada uno de los pasos de una cadena de producción en cascada, castigando la eficiencia de la especialización. Cuantos más pasos tenga la cadena y más especializada y eficiente sea, mas tributos tendrá. Atenta contra la competitividad de las cadenas especializadas y eficientes y genera una tendencia a que la gran industria se integre verticalmente desplazando a la PYMES.
Desde hace muchísimo tiempo la teoría tributaria se ha manifestado, casi en forma unánime, sobre las distorsiones que genera este impuesto en la Cadena de Valor.
Cabe aclarar que la Industria PAGA actualmente Ingresos Brutos cuando vende a un consumidor final. Lo que no tributa son los pasos intermedios de la cadena productiva justamente por su efecto distorsivo.
I.2) El impuesto a los ingresos brutos es regresivo.
· Este impuesto sobre la cadena de producción será trasladado a los precios y quien lo terminará pagando es el consumidor santafesino. Es un impuesto al consumo igual que el IVA. Con la diferencia que en el IVA mediante compensaciones de debitos y créditos la cadena productiva no lo traslada en cascada y el consumidor termina pagando una suma cierta (21% o 10,5%).
· Se trata de un impuesto que favorece la IMPORTACION y castiga a la producción Santafesina: El importador paga una sola vez con la venta final. La producción de la Provincia de Santa Fe pagará por cada paso de la cadena hasta llegar al producto final.
· El dejar exento a la industria que facture menos de $ 2.000.000.- anuales es más un problema que una solución. Estas empresas pequeñas recibirán (de sus proveedores de insumos y bienes intermedios) el impuesto cargado y si el mercado se lo permite lo trasladarán al consumidor final que es el que lo pagará y si no pueden trasladarlo lesionará su competitividad y su supervivencia. Por otra parte estos tipos de límites (Hasta $ 2.000.000.- no tributa y de $ 2.000.0001 si lo hace) favorecerá la economía informal.
· En un momento en que la economía en general comienza a mostrar signos de agotamiento en su nivel de crecimiento este impuesto será PRO CICLICO a favor de la recesión. Tendrá mucho de similitud con el impuesto de Machinea en el inicio del gobierno de la Alianza.
Por otra parte, el Proyecto de Reforma Impositiva en el Titulo VI Art. 35 suspende toda la promoción industrial existente. Esto hace que Santa Fe será una de las pocas provincias del país que no tendrá ninguna PROMOCION INDUSTRIAL. La Provincia y la ciudad de Santa Fe en particular tienen una amarga experiencia de Industrias que emigraron a otras provincias perdiendo así puestos de trabajo. Además, esta suspensión, sin que exista ninguna emergencia económica provincial que lo justifique, generará inseguridad jurídica (que atentará contra futuras inversiones) y una posible catarata de Juicios por derechos adquiridos.
II) IMPACTO DE LA REFORMA TRIBUTARIA EN LA INDUSTRIA DE LA CONSTRUCCION. PROPUESTA DE MODIFICACIÓN.
II.1. Ingresos Brutos:
Fundamento de la Propuesta: Se debe partir de la base de se trata de un tributo: a) distorsivo, de carácter regresivo que afecta a los sectores de menores ingresos de la economía; b) por su efecto “cascada” cuanto más actores participan en la cadena de comercial o productiva de un bien o servicio su crecimiento es exponencial (y quien lo paga es el consumidor final); c) desalienta los procesos productivos por su alto impacto en los resultados de las empresas, lo que determinó que en los paises más desarrollados haya desaparecido hace más de tres décadas.
Propuesta de modificación al Proyecto de Ley:
· Se debe definir claramente, ya sea formando parte de los Vistos y Considerandos de la Ley, o de la Ley misma, que la Industria de la Construcción es la industria de industrias, y que por su efecto multplicador, movilizador de todos los sectores productivos, debe tener un tratamiento de forma tal que la aliente en forma permanente, ya sea a través de la obra pública como de la obra privada. Hoy existen beneficios impositivos, crediticios, etc. para las industrias, que excluyen infundadamente a la industria de la construcción;
· En virtud de lo señalado en 1), deberá quedar normado expresamente que la reglamentación de la Ley deberá ser congruente con tal concepción, y deberá contener a todas las actividades incorporadas dentro del “NOMENCLADOR DE ACTIVIDADES” apartado F. INDUSTRIA DE LA CONSTRUCCIÓN. Ver Anexo I;
· La exención debe ser para todas los obras públicas que se realicen dentro del territorio provincial, independientemente de que el comitente sea el Estado Nacional, Provincial o Municipal, o sus entes u organismos centralizados o descentralizados, sociedades del estado, etc.. Es inaceptable que diga que la Obra Pública Provincial esté gravada a tasa “0” o al 0%, ya que tal situación crea incertidumbre e inseguridad jurídica: Si no debe pagarse nada, está EXENTO, y el vocablo a utilizar debe ser ese.
· La tasa de impuesto que grave a la industria de la construcción por obras privadas no podrá exceder del 1%.
· Se deberá dejar expresamente sin efecto toda normativa principal o complementaria que altere el espíritu de la Ley, como por ejemplo el Dictamen 017 de A.P.I.
· Los SUBCONTRATISTAS que trabajen en obras públicas también gozarán de la exención del contratista principal;
· Los integrantes de la U.T.E. no estarán alcanzados por el impuesto por las obras y/o servicios que facturen a las mismas. Si la UTE está ejecutando una obra pública, está exento, y si es una obra privada, se paga a través de la UTE.
· Así como hay legislación al respecto sobre Derecho Registro e Inspección o Tasa de Higiene, o cualquiera fuere su denominación, en la Ley de Convenio Multilateral (Art. 35), a través de la presente Reforma o a través de una Ley complementaria, se deberán fijar las alícuotas máximas que pueden cobrar las comunas y municipalidades de la Provincia de Santa Fe, por dicha tasa, que supone la prestación de un servicio que jamás prestan. Para la Industria de la Construcción no podrá exceder del 0,5%, estando exentas de dicho gravamen las obras públicas. Asimismo, y respecto al proyecto de modificación del Art. 154 del Código Fiscal que refiere al DreI, se propone se deje sin efecto la segunda parte del punto 2 (referido al castigo por todo el período fiscal al derecho al cómputo como crédito fiscal del DreI), y que el crédito fiscal en lugar de reducirse al 10% se eleve al 20%;
· Establecer las claúsulas transitorias adecuadas para que la presente reforma en la parte que corresponda, no se apliquen a las obras que ya se encuentran en marcha
· Las actividades desarrolladas por los Fideicomisos constituidos de acuerdo a lo establecido en la Ley Nacional Nº 24.441, excepto los Fideicomisos Financieros comprendidos en el artículo 19 de la citada ley. Gravados al 4.5 %
El objeto del impuesto es la actividad desarrollada. No corresponde gravar al Fideicomiso como objeto del tributo, es improcedente aplicarle una alícuota especial, cuando la que está gravada es la actividad que realiza, debiendo ser esta la base imponible, y la alícuota aplicable, la correspondiente a dicha actividad.
Gravar al Fideicomiso es contrario a las razones de creación de la Ley 24.441 (“financiación de la vivienda y la construcción”) en lo que a nuestra actividad respecta.
El Fideicomiso es una forma organizacional que deberá ser neutra en su efecto fiscal, lo que debe gravarse, es la actividad subyacente, a la alícuota que le corresponda.
II.2. Impuesto de Sellos: Se propone que tenga la misma consideración que ingresos brutos y que las obras públicas que se realicen en la provincia estén exentas de este gravamen.
II.3. Aportes Sociales ley N° 5110
El marco normativo del presente memorándum refiere al artículo 21 de la Ley N° 12.705 que dispuso la reducción de la alícuota del aporte establecido por la Ley N° 5110 al cero por ciento (0%).
El referido artículo 21 de la Ley Nº 12.705 ha modificado los dos últimos párrafos del Artículo 28 de la Ley Nº 5110 que habían sido incorporados por el artículo 21 de la Ley Nº 12.396, a saber:
"La alícuota indicada en el párrafo primero se reducirá al cero por ciento (0%) a partir del 1 de enero de 2007.
La reducción dispuesta en el párrafo precedente será aplicable sólo a aquellos contribuyentes que se encuentren al día con los aportes de esta ley y con el Impuesto sobre los Ingresos Brutos al 31 de diciembre del año inmediato anterior a la fecha indicada. A este fin se entenderá que se encuentra al día quien hubiera abonado la totalidad de los aportes e impuestos correspondientes o haya formalizado convenio de pago si se encontrara oportunamente vigente esta modalidad de regularización de deudas."
Se han planteado problemas en relación a la normativa vigente ya que se ha interpretado erróneamente qué se entiende por “estar al día con la totalidad de los aportes e impuestos correspondientes”.
Desde nuestro punto de vista, la ley debe claramente expresar que las condiciones para acceder al beneficio de la alícuota reducida o en cero deben ser, por un lado, haber pagado en término el Impuesto a los Ingresos Brutos y el de la ley en cuestión y por el otro, no tener deuda líquida y exigible a ese momento.
La propuesta contenida en el artículo 34 del proyecto de reforma consistente en que se regularice la deuda con la intimación o a los 45 días hábiles según el caso, no soluciona los inconvenientes que se vienen planteando ya que es violatoria del derecho de defensa ya que no permite al contribuyente discutir el criterio fiscal.
III) IMPACTO DE LA REFORMA TRIBUTARIA EN EL COMERCIO Y LOS SERVICIOS.
Se estima necesario rediscutir, en el Nivel Nacional, la Coparticipación Federal de Impuestos y la división de funciones del Estado. También existe la necesidad de rever de manera integral el Sistema Tributario Argentino con el objeto de eliminar las fuertes distorsiones, balancear la carga tributaria y garantizar la autonomía fiscal de las provincias, municipios y nación, en el marco de la competitividad interna y externa y la seguridad jurídica.
Fundamentos de la posición:
Monotributo Provincial:
El estado provincial pretende incluir dentro del sistema a contribuyentes de poca magnitud y de gran cantidad. Dispone la creación de una especie de “Monotributo Provincial”. Esto permite reducir la carga impositiva hasta un 20% y de determinación administrativa, puesto que exime a los que se incluyan en este régimen simplificado de los regímenes de retención y percepción.
No se establece una metodología automática de actualización de topes.
Incremento de la Alícuota para Servicios:
El proyecto de Ley dispone también un aumento de alícuotas especiales del 4,1% al 4,5% para varios rubros de empresas de servicio. Entre ellas se encuentran:
- Empresas de Personal Temporario.
- Empresas de Limpieza.
- Empresas de Seguridad Privada.
- Empresas Inmobiliarias (por su actividad de intermediación)
En los sectores de Servicios de Personal Temporario, Limpieza, Vigilancia y Mantenimiento, hay una importante brecha impositiva respecto de las provincias vecinas, especialmente Entre Ríos. Esta brecha implica una desventaja competitiva para las empresas locales, provocando que las contrataciones (incluso del mismo Estado Provincial) resulten favorables a empresas radicadas en otras jurisdicciones. Este aumento profundiza las diferencias impositivas, en desmedro de las empresas santafesinas que tributan en la Provincia.
En el rubro de Empresas Inmobiliarias el aumento no podrá ser trasladado dado que cobran una comisión sobre el precio de venta del Inmueble. Las Empresas Inmobiliarias asumen que este cambio provocará una concentración del sector, beneficiando a las más grandes empresas.
Incremento de la Alícuota para el Comercio al Por Mayor:
El Proyecto no establece la alícuota especial del 2,8% para el comercio “al por mayor” en General, por ende lo deja en la alícuota general del 3,5%. Solamente el rubro de alimentos y bebidas quedará rebajado al 2,5%.
El aumento de la alícuota al Comercio Mayorista importa un fuerte aumento de los precios al Comercio Minorista quien los trasladará inevitablemente al Consumidor Final.
Teniendo en cuenta solamente los impuestos directos al Consumo, es decir, IVA, Impuesto a los Ingresos Brutos y Derecho de Registro e Inspección, el precio final de un producto contiene entre el 28% y el 30% de carga tributaria. Dado el caso de la aprobación de la Reforma Fiscal dicha incidencia se elevará al entre el 31% y el 33%. Cabe remarcar entonces, que de aprobarse la reforma fiscal, un tercio de lo que los consumidores santafesinos compren será impuestos erogados a los Estados Nacional, Provincial y Municipal.
Incremento de la Alícuota para el Turismo:
El Proyecto eleva la alícuota para las Agencias de Turismo del 4,1% al 6%. Esto resulta contrario a la Política de Turismo de la Provincia que pretende promover el turismo intraprovincial. Las Agencias de Turismo deberán abonar un aumento del 46% de la carga tributaria lo cual indudablemente se trasladará a los precios, dado que el precio percibido contempla los servicios contratados a terceros para conformar el paquete turístico. Este aumento representa un gran porcentaje de la rentabilidad de las Agencias.
Entendemos que de promoverse esta reforma al impuesto a los Ingresos Brutos, se resentirá la competitividad de las empresas santafesinas, decrecerá la actividad económica, desalentará al asociativismo y caerá la recaudación provincial.
IV) IMPACTO DE LA REFORMA TRIBUTARIA EN LAS ACTIVIDADES DE LOS CORREDORES DE CEREALES.
Los corredores de cereales tienen como función principal acercar la oferta y la demanda de granos. Los corredores operan entre el acopiador que vende la mercadería y el industrial, exportador o mayorista (compradores de la producción de granos). También el corredor participa vendiendo, por cuenta y orden de los productores agropecuarios, a los exportadores e industriales. También participa en operaciones de venta realizadas por proveedores de planes canje.
Las empresas de corretaje o corredores individuales en ningún momento detentan la propiedad de la mercadería. La función de acercamiento entre oferta y demanda se complementa con una serie de servicios a los productores agropecuarios y acopios relacionados con la logística, el financiamiento en los negocios, el asesoramiento en estrategias comerciales y cuestiones impositivas y el seguimiento integral de los negocios, entre otros. Una de las funciones de mayor importancia, en estos tiempos de acceso fácil y rápido a un gran caudal de información, es la de mantener a sus clientes informados con datos de calidad y estratégicos sobre la evolución del mercado.
Los corredores contribuyen al fortalecimiento de la oferta de granos (de por si atomizada por la existencia de una gran cantidad de productores agropecuarios y acopios), ante una demanda concentrada, y por ende, con una posición comercial más fuerte (exportadores, industria, etc.)
En la actualidad, la situación del corredor de cereales se encuentra en una difícil situación, producto de la elevada presión fiscal aplicada en forma conjunta (y sin que sea ésta una estrategia deliberada) por el Gobierno Nacional, Provincial y Municipal. Esta afirmación queda corroborada por los siguientes argumentos que evidencian la aplicación simultánea de sucesivos impuestos por parte de las distintas jurisdicciones, lo cual implica una carga fiscal elevadísima:
a) Impuesto a los débitos y créditos bancarios: El corredor de cereales, en su operatoria diaria, maneja casi en su totalidad fondos de terceros en cuentas bancarias propias (dinero de sus clientes o comitentes). Esto queda reflejado en el movimiento de las cuentas corrientes y cajas de ahorro de los corredores. Es por ello que el corretaje tributa el impuesto a los débitos y créditos bancarios sobre la base de una alícuota de 0,075% por cada operación de débito y crédito. Esto implica una alícuota total del 0,15% por cada operación final de venta de granos. Es un tratamiento injusto el aplicado a los corredores de cereales en este impuesto nacional, ya que se trata de fondos de terceros y no propios de los corredores. Además hay que tener en cuenta que los plazos de pago son extremadamente breves, generando una alta rotación de los activos que se refleja en un uso muy intensivo de la cuenta corriente.
El efecto final es el siguiente: el corredor termina aportando, solamente por este impuesto, cerca del 10% de sus ingresos por comisiones.
b) Derecho de Registro e Inspección: Al corretaje se le aplica el Derecho de Registro e Inspección, que en el caso de la Municipalidad de Rosario asciende al 1,5% o 15 por mil sobre sus ingresos brutos. Es importante recordar que la Municipalidad de Rosario en el año 2006 gravaba la actividad del corretaje con una alícuota del 6,5 por mil sobre sus ingresos brutos en concepto de DREI. A partir de dicho año, mediante el dictado de la Ordenanza Municipal 7948/06 esa alícuota se incrementó al 15 por mil, lo cual significó un elevadísimo aumento del 131%. No obstante, el incremento real es aproximadamente del 354%, atendiendo a que se mantuvo fijo el tope del 10% como pago a cuenta en el Impuesto sobre los ingresos brutos. Con el agravante de que los corredores no pudieron trasladar a sus clientes este mayor costo impositivo.
c) Impuesto sobre los Ingresos Brutos: el proyecto de reforma tributaria presentado por el Poder Ejecutivo Provincial a la Legislatura en el mes de Agosto de 2008 establece un aumento en la alícuota del Impuesto sobre los Ingresos Brutos que pasa del 4,1% al 4,5%.
d) La incidencia de estos tres impuestos (Ingresos Brutos, DREI e Impuesto a los débitos y créditos bancarios) asciende a casi el 20% de sus ingresos brutos, lo cual constituye una presión fiscal elevadísima y totalmente injustificable por su magnitud. Cabe agregar la imposibilidad que tiene el corredor para trasladar estos costos impositivos a sus clientes, ya que percibe una comisión fija por lo general del 1 % sobre la facturación de la venta de granos.
e) Efecto retenciones a las exportaciones agropecuarias: El corredor de cereales está soportando actualmente, una carga similar a la que registra el productor agropecuario en materia de derechos de exportación de cereales y oleaginosas, ya que sus comisiones se calculan sobre precios de venta de los granos, netos de retenciones (teóricamente este precio se lo denomina precio FAS Rosario). De manera tal que los ingresos por comisiones del corredor sufren el efecto de las elevadas retenciones a las exportaciones impuestas por el Gobierno Nacional.
f) Impuesto a las Ganancias: luego de haber tenido que afrontar todos los impuestos nacionales, provinciales y municipales; el corretaje tiene que hacer frente al impuesto a las ganancias con una alícuota del 35% sobre sus utilidades netas.
Es importante destacar la función que cumple el corretaje en la comercialización de granos y oleaginosas. En el recinto del Mercado Disponible de las Bolsas de Comercio y de Cereales de la República Argentina y en los Mercados de Futuros, el corredor de cereales representa a los productores agropecuarios y defiende los intereses de éstos en la búsqueda permanente de que se forme un precio justo y transparente para los granos que se comercializan.
Por ejemplo, en la Bolsa de Comercio de Rosario operan aproximadamente 150 empresas de corretaje y/o corredores individuales que representan a los productores agropecuarios y defienden sus intereses ante los exportadores y fábricas. Estas firmas y corredores de cereales individuales no “son un sector concentrado de la economía” ni son “empresas transnacionales de capital extranjero”. Son, casi en su totalidad, Pymes que tienen un perfil de empresa familiar y son firmas u operadores nacionales y ante todo “santafesinos”. Algunas firmas tienen más de 100 años de trayectoria. Emplean intensivamente Mano de Obra: en el Gran Rosario viven aproximadamente 4.000 familias del corretaje. Emplean mano de obra calificada en su gran mayoría y están en permanente proceso de capacitación incorporando innovaciones en todo lo relacionado a comunicaciones y procesos (continuamente se invierte en nueva tecnología para los sistemas de información). Estas erogaciones impactan fuertemente en su rentabilidad.
Es el sector natural que defiende los precios del productor agropecuario en el mercado disponible y el mercado de futuros. Es por ello, que se torna indispensable que la legislación impositiva apoye y fomente al corretaje en su función de defensor natural de los intereses de los productores agropecuarios y los acopios en los mercados granarios.
Por último, es necesario destacar que la actividad del corredor de cereales tiene una ecuación costo – beneficio, muy expuesta a las variaciones de actividad que impactan sobre sus ingresos brutos. Les resulta absolutamente imposible trasladar estos costos impositivos crecientes a sus clientes, cayendo su rentabilidad de manera permanente. Es por ello, que ante esta elevada carga impositiva global, se solicita a los señores legisladores no apliquen este aumento de alícuota en el impuesto a los ingresos brutos, fijado en el 4,5% en el proyecto de ley.
V) IMPACTO DE LA REFORMA TRIBUTARIA EN LA VENTA DE GRANOS RECIBIDOS EN CANJE DE INSUMOS, BIENES O SERVICIOS.
El proyecto de ley remitido a la Legislatura, en lo relativo al tratamiento en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos a la venta de granos recibidos en canje por los proveedores de insumos, bienes y/o servicios; ha generado inquietud y preocupación entre los que utilizan actualmente estas modalidades comerciales.
La modalidad de canje de productos ha adquirido gran difusión en los últimos años, como una herramienta eficiente que facilita y dinamiza el acceso de los productores agropecuarios a los bienes de capital, insumos y/o servicios necesarios para su actividad, particularmente en las provincias de neto perfil agroindustrial como la Provincia de Santa Fe.
Es preciso destacar un aspecto fundamental inherente a las operaciones de canje: la comercialización del grano recibido rara vez constituye en sí misma una actividad específica del “canjeador” de bienes. Generalmente no se verifica un diferencial entre el precio de venta de los granos del canjeador al exportador y el precio al que los recibe del productor que se los entrega a cambio de insumos o servicios.
En concreto, el propósito del comerciante o prestador de servicios (canjeador) no es obtener una ganancia de la venta del grano sino que simplemente trata de monetizar la especie recibida en pago del bien o servicio que entregó en canje.
Entendemos que en la venta de bienes o servicios en canje por granos, el vendedor debe tributar Ingresos Brutos tomando como base imponible el importe del precio de venta o de la prestación de servicios, y que no debe tributar nuevamente por la venta que posteriormente haga de los granos recibidos, excepto que obtenga por dicha venta un precio superior al establecido a los fines de recibirlo como pago o parte de pago, en cuyo caso sólo debería tributar por la diferencia –que en la generalidad de los casos no existe.
El hecho imponible en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos lo constituye el ejercicio de actividades habituales a título oneroso en el ámbito de la jurisdicción que lo aplica, y la base imponible está constituida por los ingresos brutos devengados por el ejercicio de la actividad gravada. Sólo ese ingreso bruto es el que expresa la capacidad contributiva del sujeto contribuyente, que es la base de legitimación de todos los impuestos.
Pretender que se debería volver a tributar cuando el comerciante o prestador de servicios venda los granos por el ingreso bruto recibido resulta inadmisible porque se estaría tributando dos veces por el mismo hecho imponible.
En todo caso, si el comerciante o prestador de servicios vendiera los granos a un precio superior a aquél al que los recibió como pago –que no es lo que generalmente ocurre–, debería tributar sólo por la diferencia. Por otra parte, éste es justamente el tratamiento que corresponde a los acopiadores de cereales, para quienes la base imponible está constituida por la diferencia entre los precios de compra y de venta. La actividad del acopiador que vende por cuenta propia y la del canjeador resultan claramente asimilables a los fines del impuesto, ya que ambos intervienen en la comercialización de bienes que no produjeron, en volúmenes significativos y con escaso margen. Los canjeadores de bienes procuran con su reventa un vehículo para el comercio de sus propios bienes o servicios.
En el proyecto de ley de reforma impositiva remitido a la Legislatura, en su artículo 12, que sustituye el artículo 7 del Capítulo II de la Ley Impositiva Anual Nº 3.650 y modificatorias, se establece una alícuta del 1% para el “Comercio al por mayor de cereales, forrajeras y/u oleaginosas recibidas en canje como pago de insumos, bienes o servicios”.
Por las razones antes expuestas, no compartimos en absoluto el cambio proyectado dado que, como se explicó, significa gravar dos veces el mismo hecho imponible.
Pero, más allá de esta posición, el criterio de la modificación propuesta por el Poder Ejecutivo implica descolocar a la provincia de Santa Fe respecto del tratamiento que esas operaciones reciben en las otras dos provincias de la Región Centro, Córdoba y Entre Ríos.
En efecto, en la provincia de Córdoba, la Ley Impositiva Nº 9.443 del año 2008, grava la compraventa de cereales, forrajeras y oleaginosas en general (código de actividad 91901) a la alícuota de 0,2 %.
La provincia de Entre Ríos, por su parte, conforme la Ley 9.761 (B.O. 04-04-2007), en su artículo 1º incorpora al artículo 8 de la Ley Impositiva 9.622, la alícuota del 0,25% a la venta de cereales recibidos en canje como pago de insumos, bienes o servicios destinados a la producción agropecuaria.
Consecuentemente, de sancionarse el proyecto de ley, la provincia de Santa Fe las operaciones de canje que se realicen en ella quedarían descolocadas respecto de las que se lleven a cabo en Córdoba y Entre Ríos, lo que resulta a todas luces irrazonable para la economía santafesina. 10033
Jurisprudencia: demostración de relación de dependencia de abogado en Estudio Jurídico
10033 - Novak, Carlos Novak, Carlos A.-; Jurisprudencia in extenso
PARTE/S: Novak, Carlos A.
TRIBUNAL: Trib. Fiscal Nac.
SALA: B
FECHA: 09/03/2009
AUTOS Y VISTOS:
El expediente 28.600-I, caratulado “Novak, Carlos A. s/apelación”, y
CONSIDERANDO:
I. Que a fojas 23/33 vta. se interpone recurso de apelación contra la resolución de fecha 23/11/2006 de la AFIP-DGI, División Revisión y Recursos I, Regional Palermo, mediante la cual se le obliga a ingresar a la recurrente la suma de $ 54.085,00 en concepto de impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos fiscales 3/2001 a 5/2003, todos los meses incluidos, con más intereses resarcitorios por $ 70.433,01 y se aplica sanción de multa con sustento en los artículos 46 y 47, inciso c) de la ley 11683 (t.o. en 1998) por $ 165.255,00.
Que, la contribuyente se trata de una persona física cuya actividad principal consiste en la prestación de servicios jurídicos.
Que, en primer lugar, resulta preciso señalar que el presente caso reconoce su origen en una fiscalización del Organismo Recaudador, de la que surgió que el contribuyente no declaró el débito fiscal correspondiente a honorarios percibidos en concepto de prestación de servicios, dejando de ingresar el tributo en su justa medida.
Que, la apelante sostiene que queda en claro que las sumas que ha percibido se encuentran excluidas del ámbito de imposición del tributo en virtud de lo dispuesto por el artículo 3, inciso e), punto 21 de la ley de impuesto al valor agregado, en tanto entiende que existe una relación de dependencia.
Que, relata que hasta el mes de julio de 2006 se desempeñó como abogado bajo la modalidad descripta en el “Convenio de honorarios”, prestando servicios profesionales pura y exclusivamente para el Estudio del doctor Oscar Salvi, fijándose como contraprestación por el desempeño de sus servicios una suma fija preestablecida de $ 120.000 para el año en que se celebró el convenio. Explica que dicha suma retributiva se pactó independientemente de que el Estudio tuviese o no ingresos suficientes para afrontarla y sin que asumiese obligación alguna de contribuir a los gastos ni a las pérdidas del Estudio, lo cual indica claramente que no asumía ni los riesgos por las pérdidas que pudiese sufrir el Estudio ni los costos o gastos corrientes, explotación y mantenimiento de la actividad. Aduce entonces que el “Convenio de honorarios” no tiene otra explicación que la existencia de una subordinación, jurídica, técnica y económica.
Que, indica que la relación de subordinación existente le impidió, durante el transcurso de la inspección, exteriorizar que la verdadera naturaleza del vínculo que lo unía al doctor Salvi era la de una relación de dependencia, lo que habría significado poner en riesgo directo su sustento propio y el de su familia.
Que, señala que constituye un claro indicio de la relación de dependencia la estimación cuantificada anticipadamente de la participación de honorarios que dividida por 12 equivalía a una remuneración mensual de $ 10.000. Afirma que a ese momento de inicio el Estudio no podía conocer cuál sería el monto de los ingresos propios que se devengarían y cuál de aquéllos efectivamente se percibirían, con los cuales debía afrontar las participaciones de honorarios pactadas.
Que, esgrime que otro indicio de la existencia de la relación de dependencia, está dado por el lugar físico o sede de prestación de la labor remunerada, que es el Estudio perteneciente a quien paga los “honorarios”, y no el de quienes los percibían (lo que sí sugeriría que los locadores se desempeñaban por su propia cuenta y riesgo).
Que, desde otro ángulo, manifiesta queda demostrada la subordinación técnica y jurídica de los perceptores de los “honorarios” respecto del pagador de los mismos, y las correlativas facultades de dirección de éste, a partir del hecho de que este último es quien se reserva el derecho de seleccionar a los abogados que habrían de intervenir en cada una de las causas que atiende el Estudio.
Que, plantea la no emisión de facturas como indicio de la relación de dependencia, expresando que si el locatario y titular jefe del estudio jurídico hubiese realmente recibido la prestación de servicios profesionales de un tercero como contraprestación por los “honorarios gravados” pagados, lo menos que hubiese debido exigir es la entrega de las facturas emitidas por el profesional remunerado.
Que, respecto de las retenciones practicadas por el doctor Salvi de conformidad con lo previsto por la resolución (AFIP) 830/2000, sostiene que el ingreso de las mismas al Fisco no fue efectuado por el pagador en oportunidad de cada pago, sino posteriormente y como consecuencia de la actividad fiscalizadora de la AFIP, por lo que las retenciones extemporáneas por haber sido omitidas por el pagador en la oportunidad debida, no son ni pueden servir de indicio de la existencia del pretenso hecho imponible que se le pretende adjudicar.
Que, por todo lo expuesto, entiende que partir dogmáticamente del hecho no probado de haber actuado durante los períodos cuestionados como profesional independiente, significa apartarse del principio de primacía de la realidad económica que prevalece en materia tributaria y laboral, de la que emergen retribuciones mensuales uniformes, sobre la forma contractual aparente que el Fisco postula.
Que, respecto de la sanción aplicada, expresa que lo primero que manifiestamente falta en la conducta sometida a sumario es el perjuicio fiscal, estando cabalmente justificado que las sumas percibidas de manos del estudio lo fueron por la prestación de servicios en condiciones de subordinación técnica, jurídica y económica, no existiendo duda alguna en el impuesto al valor agregado que pueda reconocer como base imponible las sumas percibidas, ni mora ni perjuicio ni posibilidad legal alguna de aplicación de sanción. Sostiene que como no toda deuda impositiva es defraudación fiscal, cuando la Administración Tributaria califica como hecho imponible una conducta excluida del objeto del IVA, y por lo tanto inexistente como deuda fiscal, para después subsumir la inexistente deuda en el reproche doloso enmarcado en los términos del artículo 46 de la ley de procedimiento, lo que en verdad consigue es arrasar doblemente con el principio de legalidad subsecuente que garantizan los artículos 17, 18, y 19 de la Constitución Nacional. Sostiene que el encuadre sumarial debió estar fundado en algo más que el señalamiento de un “resultado” que el Fisco equipara a perjuicio típico.
Que, ofrece prueba y hace reserva de la cuestión federal.
II. Que, a fojas 43/51 vta. se presenta el Fisco Nacional, contestando el recurso interpuesto negando los hechos alegados y solicitando la confirmación del ajuste efectuado.
Que, entiende que de las normas fiscales aplicables se desprende que las operaciones efectuadas por el apelante, que tienen su origen en el “Convenio de honorarios”, constituyen servicios prestados por el mismo al doctor Salvi, no en relación de dependencia, y se encuentran alcanzados por el IVA, siendo obligación del responsable declarar los débitos fiscales derivados.
Que, en referencia a la relación de dependencia que el recurrente intenta sostener contradiciendo los argumentos vertidos en la instancia anterior, destaca que el doctor Salvi, sobre los pagos efectuados al responsable, ha practicado retenciones por el régimen de pagos que responden a locaciones de obras y/o servicios, no ejecutadas en relación de dependencia conforme las disposiciones previstas por la resolución general (AFIP) 830/2000, y por otra parte, el señor Novak no acreditó el pago de aportes previsionales del supuesto empleador que justifique la misma.
Que, advierte que tampoco puede verificarse la existencia de una participación por la labor realizada, toda vez que en el caso, el apelante percibe sumas en forma regular y permanente, no practicándose liquidación final alguna al momento de la regulación de honorarios de los distintos juicios. Agrega que la retribución pautada no corresponde a una participación dado que la misma supone beneficiarse con el reparto de algo o perjudicarse con ello, lo cual no se observa en autos, puesto que no se determina una participación en las ganancias y pérdidas, sino que se fija una suma predeterminada como base del convenio y luego una retribución variable en caso que el estudio supere una cierta facturación anual.
Que, indica que es aplicable al caso la doctrina de los actos propios, por cuanto el apelante sostiene en la presente instancia una relación de dependencia con el estudio del doctor Salvi, cuando en sede administrativa basó su defensa en una participación entre profesionales.
Que, en cuanto a la sanción de multa aplicada, sostiene que la actora ha actuado con pleno conocimiento de la conducta en que incurría al presentar declaraciones juradas en manifiesta disconformidad con las normas legales y reglamentarias que fueran aplicables al caso, y este conocimiento o actitud subjetiva es lo que el derecho declara idóneo para acarrear responsabilidad penal, lo que se confirma aún en mayor grado, por tratarse en el “sub lite” de una sanción por declaración dolosamente engañosa. Se encuentra plenamente acreditado, afirma, el supuesto fáctico que torna operativa la presunción legal de dolo a que se refiere el artículo 47, inciso c).
Que, ofrece prueba y hace reserva del caso federal.
III. Que, a fojas 60 se abre la presente causa a prueba, haciéndose lugar a testimonial ofrecida por la actora.
Que, a fojas 98/110 obra el alegato presentado por la parte actora, haciendo uso de su derecho el Fisco Nacional a fojas 111/112 vta.
Que, a fojas 113 pasan los autos a sentencia.
IV. Que, a continuación, debe este tribunal entrar a analizar la causa de acuerdo a los términos en que ha quedado trabada la litis.
Que conforme se desprende de autos, la auditoría actuante constató que el responsable celebró un convenio de honorarios en su carácter de abogado, con el doctor Oscar Salvi, y concluyó que omitió declarar como gravados los importes recibidos conforme lo dispuesto en el artículo 3, inciso e), apartado 21, punto f de la ley del tributo.
Que, resulta pertinente recordar que el artículo 3, punto 21 de la ley 23349 grava en forma genérica las locaciones y prestaciones de servicio, siempre que se realicen sin relación de dependencia y a título oneroso, con prescindencia del encuadre jurídico que les resulte aplicable o que corresponda al contrato que las origina; y el inciso f) de ese punto, se refiere específicamente a servicios técnicos y profesionales (de profesiones universitarias o no), artes, oficios y cualquier tipo de trabajo.
Que, por su lado, el actor en sede administrativa, sostuvo la existencia de una participación en los honorarios del doctor Oscar Salvi, para luego ante este tribunal, una vez desvinculado del Estudio del citado profesional, postular que del denominado “Convenio de Honorarios” se desprenden categóricamente elementos de juicio que demuestran una relación de dependencia con el Estudio Salvi, siendo claros indicios de la misma la estimación de la remuneración cuantificada anticipadamente, la distribución de tareas profesionales y selección de abogados a intervenir en las causas por el doctor Salvi, la determinación del plazo fijo contractual, la prestación del servicio en el espacio físico correspondiente al Estudio, así como, entre otras cosas, la no emisión de factura y/o documento equivalente que discriminase el crédito fiscal.
Que, tal como se encuentra planteada la litis, no existe controversia entre las partes en orden a que el abogado Carlos Alejandro Novak efectivamente prestó servicios para el estudio del doctor Oscar Salvi; girando la discusión en torno a la naturaleza del vínculo mantenido entre ambas, ya que mientras la parte actora sostiene que se trató de una relación laboral, el Fisco Nacional esgrime que obedeció a servicios prestados por el mismo, no en relación de dependencia, y por ende alcanzados por el IVA.
Que, en definitiva, la discusión de las actuaciones gira en torno de la gravabilidad o no frente al impuesto al valor agregado de las sumas percibidas por el contribuyente derivadas del convenio celebrado con el estudio jurídico del doctor Salvi, con especial atención a la exclusión establecida respecto de las prestaciones que se realicen en relación de dependencia.
V. Que, debe aclararse que la sola circunstancia que el profesional preste servicios en un estudio jurídico no es indicativa, per se, de la existencia de una relación de dependencia, siendo necesario para considerar acreditado aquel vínculo la corroboración de la existencia de una dependencia técnica, jurídica y económica.
Que, en este sentido, se ha dicho que respecto de “... Los profesionales liberales (médicos, abogados, contadores, arquitectos, etc.)... no cabe efectuar afirmaciones dogmáticas respecto a la existencia de relación laboral entre el profesional y la empresa que lo contrata, ya que se trata de una cuestión de hecho a decidir en cada caso concreto...” (CNTrab. - Sala II - “Banco Crédito Provincial SA c/CASFEC” - 29/10/1993).
Que, por otra parte, como lo sostuvo la Sala IV de la Excelentísima Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal, “in re” “Elles”, sentencia del 24/5/2001 “... según nuestra doctrina, como elementos definitorios para que una relación laboral sea considerada en relación de dependencia o subordinada, se requiere: a) prestación en forma voluntaria de trabajo por parte de una persona, b) a favor de otro que lo recibe, c) que lo dirige y tiene el derecho a gozar de sus frutos y d) tiene la obligación de remunerarlo. Lo esencial dentro de esa relación es que el trabajador pone su capacidad de trabajo a disposición de otro, siendo fundamental, además, el elemento ‘subordinación jurídica’,... (Vázquez Vialard: ‘Derecho del trabajo y seguridad social’ - pág. 184)”.
“En el derecho laboral rige el principio de la primacía de la realidad según el cual cuando no hay correlación entre lo que ocurrió en los hechos y lo que se pactó o hasta se documentó, hay que priorizar a los primeros. Prima la verdad de los hechos (no la forma) sobre la apariencia o por encima de los acuerdos; los documentos no cuentan frente a los datos de la realidad (conf. Vázquez Vialard: ‘Tratado de derecho del trabajo’ - T. II - pág. 271)”.
“... Que, ya en el ámbito de las leyes tributarias, cabe señalar que por el artículo 2 de la ley 11683, t.o. en 1998 se establece que para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes y que cuando éstos los sometan a formas o estructuras jurídicas que no sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezca o autorice para configurar adecuadamente la cabal intención económica y efectiva de los contribuyentes se prescindirá en la consideración del hecho imponible real de las formas y estructuras jurídicas inadecuadas y se considerará la situación económica real como encuadrada en las formas o estructuras que el derecho privado les aplicaría con independencia de las escogidas por los contribuyentes o les permitiría aplicar como las más adecuadas a la intención real de los mismos”.
“Este método interpretativo surge también claramente de la ley del tributo que aquí se analiza. En efecto, en el artículo 3, inciso e), apartado 20 de la ley 23349 con las modificaciones introducidas por la ley 23871, se dispone textualmente que quedan alcanzadas por el impuesto al valor agregado las locaciones y prestaciones de servicios siempre que se realicen sin relación de dependencia y a título oneroso, con prescindencia del encuadre jurídico que les resulte aplicable o que corresponda al contrato que las origina”.
“... Que, de todo lo expuesto, cabe concluir en que el carácter de la relación se define por el modo y las circunstancias en que la tarea se presta, con prescindencia de la calificación que le han dado las partes. El análisis debe hacerse con sumo cuidado especialmente en aquellos casos en que es frecuente recurrir a figuras fraudulentas para disimular la existencia de una relación laboral”.
“En efecto, dado que el derecho del trabajo impone condiciones mínimas -exigidas no sólo en interés de los trabajadores sino de la comunidad en general-, con cierta frecuencia se pretende evitar sus consecuencias, recurriendo a la adopción de mecanismos o actos bajo los cuales se disimulan la figura jurídica real o las formas de la relación contractual”.
“Mediante esos mecanismos no sólo se logran evadir las obligaciones previsionales sino también las derivadas de las leyes tributarias, afectándose de ese modo directamente la recaudación del Estado destinada al logro de sus fines específicos”.
VI. Que, en consecuencia, a fines de lograr una adecuada hermenéutica en el caso de autos, conviene traer a colación las principales cláusulas del Acuerdo celebrado, fuente principal para interpretar la voluntad de las partes contratantes.
Que, en este sentido, mediante la cláusula 1 “las partes acuerdan que la distribución de tareas profesionales estará a cargo del doctor Oscar Mario Salvi quien se encuentra facultado a seleccionar el o los profesionales que intervendrán en las causas que atiende el estudio”. Por su parte, la cláusula 2 dispone que “por la participación referida en el artículo anterior se estima para el año corriente para el doctor Carlos Alejando Novak una suma no inferior a $ 120.000...” honorarios que “se incrementarán en forma proporcional si el estudio supera la facturación bruta de $ 1.200.000 durante el año”.
Que, de acuerdo a las cláusulas 3 y 4, se pactaba la posibilidad de que el señor Novak asesore o represente otros clientes que los señalados en la cláusula 1, siendo tal actividad de su exclusiva responsabilidad y libertad en cuanto a la fijación de los honorarios correspondientes, resultando necesario en cada caso la autorización del doctor Oscar M. Salvi en forma fehaciente.
Que, la cláusula 5 faculta al doctor Salvi a concluir el convenio unilateralmente en caso de incumplimiento del aquí recurrente, sin que exista derecho por parte del profesional a reclamo de suma dineraria alguna. Por otro lado, el artículo 6 establece la forma de percepción de las sumas básicas fijadas (adelantos o al finalizar el año judicial), mientras que la cláusula 7 dispone expresamente que el convenio no responde a forma de asociación alguna siendo responsabilidad de cada uno de los firmantes su situación frente al Fisco Nacional, Colegios de Abogados y Asociaciones Profesionales. Por último, la cláusula 10 remite al Anexo que forma parte del contrato detallando las causas en que deberá intervenir el profesional, fijando la cláusula 9 el plazo de duración del contrato, pudiendo renovarse por conformidad de las partes.
VII. Que, cabe adelantar que de los términos del Convenio de Honorarios suscripto entre el recurrente y el doctor Oscar Salvi y de la prueba rendida en autos, se aprecian las notas distintivas del contrato laboral como lo invoca la actora, con los caracteres de subordinación técnica, económica y jurídica, y la sujeción del trabajador a la trilogía de poderes (dirección, reglamentario y disciplinario) detentado por el empleador.
Que, en efecto, del instrumento celebrado entre el doctor Oscar Mario Salvi y tres abogados (entre ellos, el Dr. Novak), de la documentación colectada por el Fisco Nacional en las actuaciones administrativas acompañadas (entre otras, las facturas del Dr. Salvi a los clientes del estudio) y de la testimonial brindada en autos por el doctor Eugenio Lucas Blanco (firmante también del mismo convenio), se desprende que el citado doctor Salvi era el dueño del negocio, siendo el único que asumía los riesgos propios de la actividad, quien se muestra como titular frente a los terceros, facturando en su totalidad el servicio prestado a los clientes (ver copias de facturas obrantes a fs. 89 y ss. de las actuaciones administrativas que corren por cuerda).
Que, en definitiva, se aprecia que el mismo tiene la dirección técnica, jurídica y económica, aspectos estos que, conforme la doctrina laboral, concurren habitualmente en todo contrato de trabajo.
Que, conforme Amanda B. Caubet: “Trabajo y seguridad social”, Editorial Errepar, página 217, la dependencia técnica implica la facultad del empresario de organizar en concreto las prestaciones comprometidas por el trabajador, dando indicaciones y órdenes acerca de la forma de realizar la tarea encomendada, facultades que están limitadas cuando la realización del servicio requiere una elevada formación profesional, como es el caso habitual de los médicos, abogados, ingenieros, contadores, etc., en los que la dependencia técnica es relativa.
Que, por su parte, la dependencia jurídica consiste en la facultad del empleador de organizar el trabajo y de dar órdenes a sus trabajadores, ejerciendo el poder de dirección. En definitiva, se manifiesta a través de la facultad del empresario de ordenar y de adecuar las prestaciones concretas del trabajador a los fines de la empresa, y por la obligación de éste de aceptar el ejercicio de dicha facultad (Caubet, Amanda B.: “Trabajo y seguridad social” - Ed. Errepar - pág. 217).
Que, la misma autora indica que la dependencia económica consiste en que el trabajo se realiza enteramente por cuenta ajena, para la empresa de otro, y por una retribución. El que manda a través del ejercicio del poder de dirección, lo hace en definitiva porque tiene un poder económico que lo coloca en una situación de superioridad de hecho con relación al que obedece, aunque la retribución asuma características especiales, como brindar ocasión de ganancia.
Que, tal como ha sostenido la Sala IV de la Alzada en el fallo “Elle’s” citado ut supra, “... la subordinación jurídica consiste en el sometimiento del trabajador a las órdenes del patrono dentro de la disciplina de la empresa, mientras la dependencia económica se manifiesta en el trabajo realizado en beneficio y por cuenta de otro (CNTrab. - Sala I - 23/2/1966 - ‘Prieto, Antonio M.’ - LL - T. 122 - pág. 539). La dependencia consiste para el patrono en algunos casos en dar órdenes, en otros en la posibilidad de darlas y siempre en la posibilidad de sustituir su voluntad a la del trabajador cuando lo creyere conveniente. Así se ha dicho que ‘es constitutivo de la relación laboral subordinada el hecho de que un trabajador ponga su mano de obra a disposición de una empresa, sujeto a directivas impartidas por el personal jerárquico acerca de cómo, cuándo y dónde debe realizar su trabajo’ (cfr. CNTrab. - Sala IV - 19/4/1977 - ‘Cacheda, Oscar c/Peires SA’)”.
Que, en efecto, es el doctor Salvi quien selecciona a los profesionales que han de actuar en cada una de las causas, las que por otra parte si bien aparecen listadas en un Anexo del acuerdo, de conformidad con la cláusula 10 del convenio firmado con los profesionales, dicho detalle puede ser modificado o ampliado, no en función de la voluntad de las partes firmantes, sino del desarrollo normal de la actividad, que no es otra que la del estudio, cuyo titular es el doctor Salvi.
Que, también se observa la dependencia técnica y jurídica en la circunstancia de que los profesionales no pueden ejercer libremente su profesión puesto que, para atender a otros clientes, deben requerir la autorización del doctor Salvi para cada caso particular, la que debe ser otorgada en forma fehaciente (cláusula 4 del convenio). A ello, se agrega un dato no menor, la facultad disciplinaria del empleador, habida cuenta que en caso de incumplimiento por parte de alguno de los profesionales contratados a la obligación de pedir la debida autorización para atender a un cliente por su cuenta, el doctor Salvi puede dar por concluido el convenio sin que existiera derecho a reclamo alguno (cláusula 5).
Que, la dependencia económica se evidencia en que el trabajo profesional del recurrente se realiza por cuenta del doctor Salvi, por una retribución fijada de antemano bajo la apariencia de una participación en las ganancias.
Que, precisamente, cabe advertir que existe un monto fijo de remuneración que está asignado en el artículo 2 del convenio ($ 120.000 anual), suma que podrá percibirse en forma de adelantos (cláusula 6), tal como aconteció en los hechos, donde el recurrente percibió una suma mensual (ver detalle de fs. 49 de los antecedentes administrativos que corren por separado).
Que, además, dicho importe fijo estaba pactado independientemente de que el estudio tuviera o no ingresos, lo que implica que su titular, el doctor Salvi, asumía el riesgo empresarial ya que no se observa ninguna cláusula en la que el recurrente asumiera obligación alguna de contribuir a los gastos o pérdidas, como tampoco se advierte que se hubiera pactado contribución alguna respecto de los gastos y costos corrientes de la actividad, la que según surge de autos se llevaba a cabo en el domicilio del estudio del doctor Salvi.
Que, por otra parte, la previsión contemplada en el último párrafo de la cláusula 2, en cuanto a que dichos honorarios se incrementarían en forma proporcional si el estudio superaba la facturación bruta de $ 1.200.000 durante el año, confirma aún más la dependencia económica del actor respecto del titular del estudio, habida cuenta que sólo éste puede conocer ese dato.
Que, por su parte, el testigo Eugenio Lucas Blanco, en su declaración ante este tribunal, ilustró sobre los servicios que prestaba al Estudio del doctor Salvi, indicando que el aquí recurrente se desempeñaba con la misma modalidad. De su testimonio se desprende que trabajaban en tareas de abogados para clientes del doctor Salvi, según instrucciones que le impartía, por lo que mensualmente percibían una suma de dinero fija, agregando que el lugar de la prestación del servicio era el domicilio del estudio del doctor Salvi, en el horario común de 9 a 19 horas y, en feria, de 10 a 17 horas.
Que, en definitiva, siguiendo el criterio expuesto por la Alzada “in re” “Elle’s” ya citado, cabe concluir que el denominado convenio de honorarios celebrado, entre otros, por el recurrente y doctor Oscar Mario Salvi, era en realidad una simulación, por vía de la adopción de una figura contractual que develada, muestra que entre las partes medió una relación laboral. Esa simulación tampoco puede hacerse valer dentro del ámbito del derecho tributario, pues tal como lo ha sostenido reiteradamente la Corte Suprema al referirse al artículo 2 de la ley procedimental, en la determinación del hecho imponible se debe atender a la sustancia y no a las formas jurídicas de los actos involucrados, o sea que los artificios usados por los contribuyentes no deben prevalecer sobre la realidad que encubren (Fallos: 271:359, entre otros), y que la interpretación judicial debe establecer la versión técnicamente razonable y discreta que responda a su espíritu para lograr soluciones justas y adecuadas al reconocimiento de los derechos (Fallos: 263:453), debiendo prevalecer la razón del derecho por sobre el ritualismo formal, sustitutiva de la sustancia que define la justicia, sea ésta favorable al Fisco o al contribuyente (Fallos: 307:118).
Que, en razón de lo expuesto, cabe concluir que la prestación de servicios efectuada por el recurrente al doctor Oscar Salvi no se encuentra alcanzada por el impuesto al valor agregado, en atención a la exclusión que establece el artículo 3, inciso e), punto 21, respecto de las prestaciones que se realicen en relación de dependencia.
Que, en consecuencia, corresponde revocar la resolución apelada en autos.
VIII. Que, en cuanto a las costas, corresponde efectuar, algunas precisiones a fin de fijar quién ha de soportarlas.
Que, por un lado ha de merituarse las particularidades propias del caso traído a decisión de este tribunal y, además, ha de evaluarse especialmente que el Fisco pudo considerarse con razón en su pretensión habida cuenta la tesis defensiva esgrimida por el contribuyente en sede administrativa de la que da cuenta el considerando IV.
Que, por ello, se considera prudente imponerlas en el orden causado.
Por ello,
SE RESUELVE:
Revocar la resolución apelada. Costas en el orden causado.
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.
Agustín Torres - Juan P. Castro - Carlos A. Porta
PARTE/S: Novak, Carlos A.
TRIBUNAL: Trib. Fiscal Nac.
SALA: B
FECHA: 09/03/2009
AUTOS Y VISTOS:
El expediente 28.600-I, caratulado “Novak, Carlos A. s/apelación”, y
CONSIDERANDO:
I. Que a fojas 23/33 vta. se interpone recurso de apelación contra la resolución de fecha 23/11/2006 de la AFIP-DGI, División Revisión y Recursos I, Regional Palermo, mediante la cual se le obliga a ingresar a la recurrente la suma de $ 54.085,00 en concepto de impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos fiscales 3/2001 a 5/2003, todos los meses incluidos, con más intereses resarcitorios por $ 70.433,01 y se aplica sanción de multa con sustento en los artículos 46 y 47, inciso c) de la ley 11683 (t.o. en 1998) por $ 165.255,00.
Que, la contribuyente se trata de una persona física cuya actividad principal consiste en la prestación de servicios jurídicos.
Que, en primer lugar, resulta preciso señalar que el presente caso reconoce su origen en una fiscalización del Organismo Recaudador, de la que surgió que el contribuyente no declaró el débito fiscal correspondiente a honorarios percibidos en concepto de prestación de servicios, dejando de ingresar el tributo en su justa medida.
Que, la apelante sostiene que queda en claro que las sumas que ha percibido se encuentran excluidas del ámbito de imposición del tributo en virtud de lo dispuesto por el artículo 3, inciso e), punto 21 de la ley de impuesto al valor agregado, en tanto entiende que existe una relación de dependencia.
Que, relata que hasta el mes de julio de 2006 se desempeñó como abogado bajo la modalidad descripta en el “Convenio de honorarios”, prestando servicios profesionales pura y exclusivamente para el Estudio del doctor Oscar Salvi, fijándose como contraprestación por el desempeño de sus servicios una suma fija preestablecida de $ 120.000 para el año en que se celebró el convenio. Explica que dicha suma retributiva se pactó independientemente de que el Estudio tuviese o no ingresos suficientes para afrontarla y sin que asumiese obligación alguna de contribuir a los gastos ni a las pérdidas del Estudio, lo cual indica claramente que no asumía ni los riesgos por las pérdidas que pudiese sufrir el Estudio ni los costos o gastos corrientes, explotación y mantenimiento de la actividad. Aduce entonces que el “Convenio de honorarios” no tiene otra explicación que la existencia de una subordinación, jurídica, técnica y económica.
Que, indica que la relación de subordinación existente le impidió, durante el transcurso de la inspección, exteriorizar que la verdadera naturaleza del vínculo que lo unía al doctor Salvi era la de una relación de dependencia, lo que habría significado poner en riesgo directo su sustento propio y el de su familia.
Que, señala que constituye un claro indicio de la relación de dependencia la estimación cuantificada anticipadamente de la participación de honorarios que dividida por 12 equivalía a una remuneración mensual de $ 10.000. Afirma que a ese momento de inicio el Estudio no podía conocer cuál sería el monto de los ingresos propios que se devengarían y cuál de aquéllos efectivamente se percibirían, con los cuales debía afrontar las participaciones de honorarios pactadas.
Que, esgrime que otro indicio de la existencia de la relación de dependencia, está dado por el lugar físico o sede de prestación de la labor remunerada, que es el Estudio perteneciente a quien paga los “honorarios”, y no el de quienes los percibían (lo que sí sugeriría que los locadores se desempeñaban por su propia cuenta y riesgo).
Que, desde otro ángulo, manifiesta queda demostrada la subordinación técnica y jurídica de los perceptores de los “honorarios” respecto del pagador de los mismos, y las correlativas facultades de dirección de éste, a partir del hecho de que este último es quien se reserva el derecho de seleccionar a los abogados que habrían de intervenir en cada una de las causas que atiende el Estudio.
Que, plantea la no emisión de facturas como indicio de la relación de dependencia, expresando que si el locatario y titular jefe del estudio jurídico hubiese realmente recibido la prestación de servicios profesionales de un tercero como contraprestación por los “honorarios gravados” pagados, lo menos que hubiese debido exigir es la entrega de las facturas emitidas por el profesional remunerado.
Que, respecto de las retenciones practicadas por el doctor Salvi de conformidad con lo previsto por la resolución (AFIP) 830/2000, sostiene que el ingreso de las mismas al Fisco no fue efectuado por el pagador en oportunidad de cada pago, sino posteriormente y como consecuencia de la actividad fiscalizadora de la AFIP, por lo que las retenciones extemporáneas por haber sido omitidas por el pagador en la oportunidad debida, no son ni pueden servir de indicio de la existencia del pretenso hecho imponible que se le pretende adjudicar.
Que, por todo lo expuesto, entiende que partir dogmáticamente del hecho no probado de haber actuado durante los períodos cuestionados como profesional independiente, significa apartarse del principio de primacía de la realidad económica que prevalece en materia tributaria y laboral, de la que emergen retribuciones mensuales uniformes, sobre la forma contractual aparente que el Fisco postula.
Que, respecto de la sanción aplicada, expresa que lo primero que manifiestamente falta en la conducta sometida a sumario es el perjuicio fiscal, estando cabalmente justificado que las sumas percibidas de manos del estudio lo fueron por la prestación de servicios en condiciones de subordinación técnica, jurídica y económica, no existiendo duda alguna en el impuesto al valor agregado que pueda reconocer como base imponible las sumas percibidas, ni mora ni perjuicio ni posibilidad legal alguna de aplicación de sanción. Sostiene que como no toda deuda impositiva es defraudación fiscal, cuando la Administración Tributaria califica como hecho imponible una conducta excluida del objeto del IVA, y por lo tanto inexistente como deuda fiscal, para después subsumir la inexistente deuda en el reproche doloso enmarcado en los términos del artículo 46 de la ley de procedimiento, lo que en verdad consigue es arrasar doblemente con el principio de legalidad subsecuente que garantizan los artículos 17, 18, y 19 de la Constitución Nacional. Sostiene que el encuadre sumarial debió estar fundado en algo más que el señalamiento de un “resultado” que el Fisco equipara a perjuicio típico.
Que, ofrece prueba y hace reserva de la cuestión federal.
II. Que, a fojas 43/51 vta. se presenta el Fisco Nacional, contestando el recurso interpuesto negando los hechos alegados y solicitando la confirmación del ajuste efectuado.
Que, entiende que de las normas fiscales aplicables se desprende que las operaciones efectuadas por el apelante, que tienen su origen en el “Convenio de honorarios”, constituyen servicios prestados por el mismo al doctor Salvi, no en relación de dependencia, y se encuentran alcanzados por el IVA, siendo obligación del responsable declarar los débitos fiscales derivados.
Que, en referencia a la relación de dependencia que el recurrente intenta sostener contradiciendo los argumentos vertidos en la instancia anterior, destaca que el doctor Salvi, sobre los pagos efectuados al responsable, ha practicado retenciones por el régimen de pagos que responden a locaciones de obras y/o servicios, no ejecutadas en relación de dependencia conforme las disposiciones previstas por la resolución general (AFIP) 830/2000, y por otra parte, el señor Novak no acreditó el pago de aportes previsionales del supuesto empleador que justifique la misma.
Que, advierte que tampoco puede verificarse la existencia de una participación por la labor realizada, toda vez que en el caso, el apelante percibe sumas en forma regular y permanente, no practicándose liquidación final alguna al momento de la regulación de honorarios de los distintos juicios. Agrega que la retribución pautada no corresponde a una participación dado que la misma supone beneficiarse con el reparto de algo o perjudicarse con ello, lo cual no se observa en autos, puesto que no se determina una participación en las ganancias y pérdidas, sino que se fija una suma predeterminada como base del convenio y luego una retribución variable en caso que el estudio supere una cierta facturación anual.
Que, indica que es aplicable al caso la doctrina de los actos propios, por cuanto el apelante sostiene en la presente instancia una relación de dependencia con el estudio del doctor Salvi, cuando en sede administrativa basó su defensa en una participación entre profesionales.
Que, en cuanto a la sanción de multa aplicada, sostiene que la actora ha actuado con pleno conocimiento de la conducta en que incurría al presentar declaraciones juradas en manifiesta disconformidad con las normas legales y reglamentarias que fueran aplicables al caso, y este conocimiento o actitud subjetiva es lo que el derecho declara idóneo para acarrear responsabilidad penal, lo que se confirma aún en mayor grado, por tratarse en el “sub lite” de una sanción por declaración dolosamente engañosa. Se encuentra plenamente acreditado, afirma, el supuesto fáctico que torna operativa la presunción legal de dolo a que se refiere el artículo 47, inciso c).
Que, ofrece prueba y hace reserva del caso federal.
III. Que, a fojas 60 se abre la presente causa a prueba, haciéndose lugar a testimonial ofrecida por la actora.
Que, a fojas 98/110 obra el alegato presentado por la parte actora, haciendo uso de su derecho el Fisco Nacional a fojas 111/112 vta.
Que, a fojas 113 pasan los autos a sentencia.
IV. Que, a continuación, debe este tribunal entrar a analizar la causa de acuerdo a los términos en que ha quedado trabada la litis.
Que conforme se desprende de autos, la auditoría actuante constató que el responsable celebró un convenio de honorarios en su carácter de abogado, con el doctor Oscar Salvi, y concluyó que omitió declarar como gravados los importes recibidos conforme lo dispuesto en el artículo 3, inciso e), apartado 21, punto f de la ley del tributo.
Que, resulta pertinente recordar que el artículo 3, punto 21 de la ley 23349 grava en forma genérica las locaciones y prestaciones de servicio, siempre que se realicen sin relación de dependencia y a título oneroso, con prescindencia del encuadre jurídico que les resulte aplicable o que corresponda al contrato que las origina; y el inciso f) de ese punto, se refiere específicamente a servicios técnicos y profesionales (de profesiones universitarias o no), artes, oficios y cualquier tipo de trabajo.
Que, por su lado, el actor en sede administrativa, sostuvo la existencia de una participación en los honorarios del doctor Oscar Salvi, para luego ante este tribunal, una vez desvinculado del Estudio del citado profesional, postular que del denominado “Convenio de Honorarios” se desprenden categóricamente elementos de juicio que demuestran una relación de dependencia con el Estudio Salvi, siendo claros indicios de la misma la estimación de la remuneración cuantificada anticipadamente, la distribución de tareas profesionales y selección de abogados a intervenir en las causas por el doctor Salvi, la determinación del plazo fijo contractual, la prestación del servicio en el espacio físico correspondiente al Estudio, así como, entre otras cosas, la no emisión de factura y/o documento equivalente que discriminase el crédito fiscal.
Que, tal como se encuentra planteada la litis, no existe controversia entre las partes en orden a que el abogado Carlos Alejandro Novak efectivamente prestó servicios para el estudio del doctor Oscar Salvi; girando la discusión en torno a la naturaleza del vínculo mantenido entre ambas, ya que mientras la parte actora sostiene que se trató de una relación laboral, el Fisco Nacional esgrime que obedeció a servicios prestados por el mismo, no en relación de dependencia, y por ende alcanzados por el IVA.
Que, en definitiva, la discusión de las actuaciones gira en torno de la gravabilidad o no frente al impuesto al valor agregado de las sumas percibidas por el contribuyente derivadas del convenio celebrado con el estudio jurídico del doctor Salvi, con especial atención a la exclusión establecida respecto de las prestaciones que se realicen en relación de dependencia.
V. Que, debe aclararse que la sola circunstancia que el profesional preste servicios en un estudio jurídico no es indicativa, per se, de la existencia de una relación de dependencia, siendo necesario para considerar acreditado aquel vínculo la corroboración de la existencia de una dependencia técnica, jurídica y económica.
Que, en este sentido, se ha dicho que respecto de “... Los profesionales liberales (médicos, abogados, contadores, arquitectos, etc.)... no cabe efectuar afirmaciones dogmáticas respecto a la existencia de relación laboral entre el profesional y la empresa que lo contrata, ya que se trata de una cuestión de hecho a decidir en cada caso concreto...” (CNTrab. - Sala II - “Banco Crédito Provincial SA c/CASFEC” - 29/10/1993).
Que, por otra parte, como lo sostuvo la Sala IV de la Excelentísima Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal, “in re” “Elles”, sentencia del 24/5/2001 “... según nuestra doctrina, como elementos definitorios para que una relación laboral sea considerada en relación de dependencia o subordinada, se requiere: a) prestación en forma voluntaria de trabajo por parte de una persona, b) a favor de otro que lo recibe, c) que lo dirige y tiene el derecho a gozar de sus frutos y d) tiene la obligación de remunerarlo. Lo esencial dentro de esa relación es que el trabajador pone su capacidad de trabajo a disposición de otro, siendo fundamental, además, el elemento ‘subordinación jurídica’,... (Vázquez Vialard: ‘Derecho del trabajo y seguridad social’ - pág. 184)”.
“En el derecho laboral rige el principio de la primacía de la realidad según el cual cuando no hay correlación entre lo que ocurrió en los hechos y lo que se pactó o hasta se documentó, hay que priorizar a los primeros. Prima la verdad de los hechos (no la forma) sobre la apariencia o por encima de los acuerdos; los documentos no cuentan frente a los datos de la realidad (conf. Vázquez Vialard: ‘Tratado de derecho del trabajo’ - T. II - pág. 271)”.
“... Que, ya en el ámbito de las leyes tributarias, cabe señalar que por el artículo 2 de la ley 11683, t.o. en 1998 se establece que para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes y que cuando éstos los sometan a formas o estructuras jurídicas que no sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezca o autorice para configurar adecuadamente la cabal intención económica y efectiva de los contribuyentes se prescindirá en la consideración del hecho imponible real de las formas y estructuras jurídicas inadecuadas y se considerará la situación económica real como encuadrada en las formas o estructuras que el derecho privado les aplicaría con independencia de las escogidas por los contribuyentes o les permitiría aplicar como las más adecuadas a la intención real de los mismos”.
“Este método interpretativo surge también claramente de la ley del tributo que aquí se analiza. En efecto, en el artículo 3, inciso e), apartado 20 de la ley 23349 con las modificaciones introducidas por la ley 23871, se dispone textualmente que quedan alcanzadas por el impuesto al valor agregado las locaciones y prestaciones de servicios siempre que se realicen sin relación de dependencia y a título oneroso, con prescindencia del encuadre jurídico que les resulte aplicable o que corresponda al contrato que las origina”.
“... Que, de todo lo expuesto, cabe concluir en que el carácter de la relación se define por el modo y las circunstancias en que la tarea se presta, con prescindencia de la calificación que le han dado las partes. El análisis debe hacerse con sumo cuidado especialmente en aquellos casos en que es frecuente recurrir a figuras fraudulentas para disimular la existencia de una relación laboral”.
“En efecto, dado que el derecho del trabajo impone condiciones mínimas -exigidas no sólo en interés de los trabajadores sino de la comunidad en general-, con cierta frecuencia se pretende evitar sus consecuencias, recurriendo a la adopción de mecanismos o actos bajo los cuales se disimulan la figura jurídica real o las formas de la relación contractual”.
“Mediante esos mecanismos no sólo se logran evadir las obligaciones previsionales sino también las derivadas de las leyes tributarias, afectándose de ese modo directamente la recaudación del Estado destinada al logro de sus fines específicos”.
VI. Que, en consecuencia, a fines de lograr una adecuada hermenéutica en el caso de autos, conviene traer a colación las principales cláusulas del Acuerdo celebrado, fuente principal para interpretar la voluntad de las partes contratantes.
Que, en este sentido, mediante la cláusula 1 “las partes acuerdan que la distribución de tareas profesionales estará a cargo del doctor Oscar Mario Salvi quien se encuentra facultado a seleccionar el o los profesionales que intervendrán en las causas que atiende el estudio”. Por su parte, la cláusula 2 dispone que “por la participación referida en el artículo anterior se estima para el año corriente para el doctor Carlos Alejando Novak una suma no inferior a $ 120.000...” honorarios que “se incrementarán en forma proporcional si el estudio supera la facturación bruta de $ 1.200.000 durante el año”.
Que, de acuerdo a las cláusulas 3 y 4, se pactaba la posibilidad de que el señor Novak asesore o represente otros clientes que los señalados en la cláusula 1, siendo tal actividad de su exclusiva responsabilidad y libertad en cuanto a la fijación de los honorarios correspondientes, resultando necesario en cada caso la autorización del doctor Oscar M. Salvi en forma fehaciente.
Que, la cláusula 5 faculta al doctor Salvi a concluir el convenio unilateralmente en caso de incumplimiento del aquí recurrente, sin que exista derecho por parte del profesional a reclamo de suma dineraria alguna. Por otro lado, el artículo 6 establece la forma de percepción de las sumas básicas fijadas (adelantos o al finalizar el año judicial), mientras que la cláusula 7 dispone expresamente que el convenio no responde a forma de asociación alguna siendo responsabilidad de cada uno de los firmantes su situación frente al Fisco Nacional, Colegios de Abogados y Asociaciones Profesionales. Por último, la cláusula 10 remite al Anexo que forma parte del contrato detallando las causas en que deberá intervenir el profesional, fijando la cláusula 9 el plazo de duración del contrato, pudiendo renovarse por conformidad de las partes.
VII. Que, cabe adelantar que de los términos del Convenio de Honorarios suscripto entre el recurrente y el doctor Oscar Salvi y de la prueba rendida en autos, se aprecian las notas distintivas del contrato laboral como lo invoca la actora, con los caracteres de subordinación técnica, económica y jurídica, y la sujeción del trabajador a la trilogía de poderes (dirección, reglamentario y disciplinario) detentado por el empleador.
Que, en efecto, del instrumento celebrado entre el doctor Oscar Mario Salvi y tres abogados (entre ellos, el Dr. Novak), de la documentación colectada por el Fisco Nacional en las actuaciones administrativas acompañadas (entre otras, las facturas del Dr. Salvi a los clientes del estudio) y de la testimonial brindada en autos por el doctor Eugenio Lucas Blanco (firmante también del mismo convenio), se desprende que el citado doctor Salvi era el dueño del negocio, siendo el único que asumía los riesgos propios de la actividad, quien se muestra como titular frente a los terceros, facturando en su totalidad el servicio prestado a los clientes (ver copias de facturas obrantes a fs. 89 y ss. de las actuaciones administrativas que corren por cuerda).
Que, en definitiva, se aprecia que el mismo tiene la dirección técnica, jurídica y económica, aspectos estos que, conforme la doctrina laboral, concurren habitualmente en todo contrato de trabajo.
Que, conforme Amanda B. Caubet: “Trabajo y seguridad social”, Editorial Errepar, página 217, la dependencia técnica implica la facultad del empresario de organizar en concreto las prestaciones comprometidas por el trabajador, dando indicaciones y órdenes acerca de la forma de realizar la tarea encomendada, facultades que están limitadas cuando la realización del servicio requiere una elevada formación profesional, como es el caso habitual de los médicos, abogados, ingenieros, contadores, etc., en los que la dependencia técnica es relativa.
Que, por su parte, la dependencia jurídica consiste en la facultad del empleador de organizar el trabajo y de dar órdenes a sus trabajadores, ejerciendo el poder de dirección. En definitiva, se manifiesta a través de la facultad del empresario de ordenar y de adecuar las prestaciones concretas del trabajador a los fines de la empresa, y por la obligación de éste de aceptar el ejercicio de dicha facultad (Caubet, Amanda B.: “Trabajo y seguridad social” - Ed. Errepar - pág. 217).
Que, la misma autora indica que la dependencia económica consiste en que el trabajo se realiza enteramente por cuenta ajena, para la empresa de otro, y por una retribución. El que manda a través del ejercicio del poder de dirección, lo hace en definitiva porque tiene un poder económico que lo coloca en una situación de superioridad de hecho con relación al que obedece, aunque la retribución asuma características especiales, como brindar ocasión de ganancia.
Que, tal como ha sostenido la Sala IV de la Alzada en el fallo “Elle’s” citado ut supra, “... la subordinación jurídica consiste en el sometimiento del trabajador a las órdenes del patrono dentro de la disciplina de la empresa, mientras la dependencia económica se manifiesta en el trabajo realizado en beneficio y por cuenta de otro (CNTrab. - Sala I - 23/2/1966 - ‘Prieto, Antonio M.’ - LL - T. 122 - pág. 539). La dependencia consiste para el patrono en algunos casos en dar órdenes, en otros en la posibilidad de darlas y siempre en la posibilidad de sustituir su voluntad a la del trabajador cuando lo creyere conveniente. Así se ha dicho que ‘es constitutivo de la relación laboral subordinada el hecho de que un trabajador ponga su mano de obra a disposición de una empresa, sujeto a directivas impartidas por el personal jerárquico acerca de cómo, cuándo y dónde debe realizar su trabajo’ (cfr. CNTrab. - Sala IV - 19/4/1977 - ‘Cacheda, Oscar c/Peires SA’)”.
Que, en efecto, es el doctor Salvi quien selecciona a los profesionales que han de actuar en cada una de las causas, las que por otra parte si bien aparecen listadas en un Anexo del acuerdo, de conformidad con la cláusula 10 del convenio firmado con los profesionales, dicho detalle puede ser modificado o ampliado, no en función de la voluntad de las partes firmantes, sino del desarrollo normal de la actividad, que no es otra que la del estudio, cuyo titular es el doctor Salvi.
Que, también se observa la dependencia técnica y jurídica en la circunstancia de que los profesionales no pueden ejercer libremente su profesión puesto que, para atender a otros clientes, deben requerir la autorización del doctor Salvi para cada caso particular, la que debe ser otorgada en forma fehaciente (cláusula 4 del convenio). A ello, se agrega un dato no menor, la facultad disciplinaria del empleador, habida cuenta que en caso de incumplimiento por parte de alguno de los profesionales contratados a la obligación de pedir la debida autorización para atender a un cliente por su cuenta, el doctor Salvi puede dar por concluido el convenio sin que existiera derecho a reclamo alguno (cláusula 5).
Que, la dependencia económica se evidencia en que el trabajo profesional del recurrente se realiza por cuenta del doctor Salvi, por una retribución fijada de antemano bajo la apariencia de una participación en las ganancias.
Que, precisamente, cabe advertir que existe un monto fijo de remuneración que está asignado en el artículo 2 del convenio ($ 120.000 anual), suma que podrá percibirse en forma de adelantos (cláusula 6), tal como aconteció en los hechos, donde el recurrente percibió una suma mensual (ver detalle de fs. 49 de los antecedentes administrativos que corren por separado).
Que, además, dicho importe fijo estaba pactado independientemente de que el estudio tuviera o no ingresos, lo que implica que su titular, el doctor Salvi, asumía el riesgo empresarial ya que no se observa ninguna cláusula en la que el recurrente asumiera obligación alguna de contribuir a los gastos o pérdidas, como tampoco se advierte que se hubiera pactado contribución alguna respecto de los gastos y costos corrientes de la actividad, la que según surge de autos se llevaba a cabo en el domicilio del estudio del doctor Salvi.
Que, por otra parte, la previsión contemplada en el último párrafo de la cláusula 2, en cuanto a que dichos honorarios se incrementarían en forma proporcional si el estudio superaba la facturación bruta de $ 1.200.000 durante el año, confirma aún más la dependencia económica del actor respecto del titular del estudio, habida cuenta que sólo éste puede conocer ese dato.
Que, por su parte, el testigo Eugenio Lucas Blanco, en su declaración ante este tribunal, ilustró sobre los servicios que prestaba al Estudio del doctor Salvi, indicando que el aquí recurrente se desempeñaba con la misma modalidad. De su testimonio se desprende que trabajaban en tareas de abogados para clientes del doctor Salvi, según instrucciones que le impartía, por lo que mensualmente percibían una suma de dinero fija, agregando que el lugar de la prestación del servicio era el domicilio del estudio del doctor Salvi, en el horario común de 9 a 19 horas y, en feria, de 10 a 17 horas.
Que, en definitiva, siguiendo el criterio expuesto por la Alzada “in re” “Elle’s” ya citado, cabe concluir que el denominado convenio de honorarios celebrado, entre otros, por el recurrente y doctor Oscar Mario Salvi, era en realidad una simulación, por vía de la adopción de una figura contractual que develada, muestra que entre las partes medió una relación laboral. Esa simulación tampoco puede hacerse valer dentro del ámbito del derecho tributario, pues tal como lo ha sostenido reiteradamente la Corte Suprema al referirse al artículo 2 de la ley procedimental, en la determinación del hecho imponible se debe atender a la sustancia y no a las formas jurídicas de los actos involucrados, o sea que los artificios usados por los contribuyentes no deben prevalecer sobre la realidad que encubren (Fallos: 271:359, entre otros), y que la interpretación judicial debe establecer la versión técnicamente razonable y discreta que responda a su espíritu para lograr soluciones justas y adecuadas al reconocimiento de los derechos (Fallos: 263:453), debiendo prevalecer la razón del derecho por sobre el ritualismo formal, sustitutiva de la sustancia que define la justicia, sea ésta favorable al Fisco o al contribuyente (Fallos: 307:118).
Que, en razón de lo expuesto, cabe concluir que la prestación de servicios efectuada por el recurrente al doctor Oscar Salvi no se encuentra alcanzada por el impuesto al valor agregado, en atención a la exclusión que establece el artículo 3, inciso e), punto 21, respecto de las prestaciones que se realicen en relación de dependencia.
Que, en consecuencia, corresponde revocar la resolución apelada en autos.
VIII. Que, en cuanto a las costas, corresponde efectuar, algunas precisiones a fin de fijar quién ha de soportarlas.
Que, por un lado ha de merituarse las particularidades propias del caso traído a decisión de este tribunal y, además, ha de evaluarse especialmente que el Fisco pudo considerarse con razón en su pretensión habida cuenta la tesis defensiva esgrimida por el contribuyente en sede administrativa de la que da cuenta el considerando IV.
Que, por ello, se considera prudente imponerlas en el orden causado.
Por ello,
SE RESUELVE:
Revocar la resolución apelada. Costas en el orden causado.
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.
Agustín Torres - Juan P. Castro - Carlos A. Porta
Jurisprudencia: demostración de la realción de dependencia de un abogado en un
10033 - Novak, Carlos Novak, Carlos A.-; Jurisprudencia in extenso
PARTE/S: Novak, Carlos A.
TRIBUNAL: Trib. Fiscal Nac.
SALA: B
FECHA: 09/03/2009
AUTOS Y VISTOS:
El expediente 28.600-I, caratulado “Novak, Carlos A. s/apelación”, y
CONSIDERANDO:
I. Que a fojas 23/33 vta. se interpone recurso de apelación contra la resolución de fecha 23/11/2006 de la AFIP-DGI, División Revisión y Recursos I, Regional Palermo, mediante la cual se le obliga a ingresar a la recurrente la suma de $ 54.085,00 en concepto de impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos fiscales 3/2001 a 5/2003, todos los meses incluidos, con más intereses resarcitorios por $ 70.433,01 y se aplica sanción de multa con sustento en los artículos 46 y 47, inciso c) de la ley 11683 (t.o. en 1998) por $ 165.255,00.
Que, la contribuyente se trata de una persona física cuya actividad principal consiste en la prestación de servicios jurídicos.
Que, en primer lugar, resulta preciso señalar que el presente caso reconoce su origen en una fiscalización del Organismo Recaudador, de la que surgió que el contribuyente no declaró el débito fiscal correspondiente a honorarios percibidos en concepto de prestación de servicios, dejando de ingresar el tributo en su justa medida.
Que, la apelante sostiene que queda en claro que las sumas que ha percibido se encuentran excluidas del ámbito de imposición del tributo en virtud de lo dispuesto por el artículo 3, inciso e), punto 21 de la ley de impuesto al valor agregado, en tanto entiende que existe una relación de dependencia.
Que, relata que hasta el mes de julio de 2006 se desempeñó como abogado bajo la modalidad descripta en el “Convenio de honorarios”, prestando servicios profesionales pura y exclusivamente para el Estudio del doctor Oscar Salvi, fijándose como contraprestación por el desempeño de sus servicios una suma fija preestablecida de $ 120.000 para el año en que se celebró el convenio. Explica que dicha suma retributiva se pactó independientemente de que el Estudio tuviese o no ingresos suficientes para afrontarla y sin que asumiese obligación alguna de contribuir a los gastos ni a las pérdidas del Estudio, lo cual indica claramente que no asumía ni los riesgos por las pérdidas que pudiese sufrir el Estudio ni los costos o gastos corrientes, explotación y mantenimiento de la actividad. Aduce entonces que el “Convenio de honorarios” no tiene otra explicación que la existencia de una subordinación, jurídica, técnica y económica.
Que, indica que la relación de subordinación existente le impidió, durante el transcurso de la inspección, exteriorizar que la verdadera naturaleza del vínculo que lo unía al doctor Salvi era la de una relación de dependencia, lo que habría significado poner en riesgo directo su sustento propio y el de su familia.
Que, señala que constituye un claro indicio de la relación de dependencia la estimación cuantificada anticipadamente de la participación de honorarios que dividida por 12 equivalía a una remuneración mensual de $ 10.000. Afirma que a ese momento de inicio el Estudio no podía conocer cuál sería el monto de los ingresos propios que se devengarían y cuál de aquéllos efectivamente se percibirían, con los cuales debía afrontar las participaciones de honorarios pactadas.
Que, esgrime que otro indicio de la existencia de la relación de dependencia, está dado por el lugar físico o sede de prestación de la labor remunerada, que es el Estudio perteneciente a quien paga los “honorarios”, y no el de quienes los percibían (lo que sí sugeriría que los locadores se desempeñaban por su propia cuenta y riesgo).
Que, desde otro ángulo, manifiesta queda demostrada la subordinación técnica y jurídica de los perceptores de los “honorarios” respecto del pagador de los mismos, y las correlativas facultades de dirección de éste, a partir del hecho de que este último es quien se reserva el derecho de seleccionar a los abogados que habrían de intervenir en cada una de las causas que atiende el Estudio.
Que, plantea la no emisión de facturas como indicio de la relación de dependencia, expresando que si el locatario y titular jefe del estudio jurídico hubiese realmente recibido la prestación de servicios profesionales de un tercero como contraprestación por los “honorarios gravados” pagados, lo menos que hubiese debido exigir es la entrega de las facturas emitidas por el profesional remunerado.
Que, respecto de las retenciones practicadas por el doctor Salvi de conformidad con lo previsto por la resolución (AFIP) 830/2000, sostiene que el ingreso de las mismas al Fisco no fue efectuado por el pagador en oportunidad de cada pago, sino posteriormente y como consecuencia de la actividad fiscalizadora de la AFIP, por lo que las retenciones extemporáneas por haber sido omitidas por el pagador en la oportunidad debida, no son ni pueden servir de indicio de la existencia del pretenso hecho imponible que se le pretende adjudicar.
Que, por todo lo expuesto, entiende que partir dogmáticamente del hecho no probado de haber actuado durante los períodos cuestionados como profesional independiente, significa apartarse del principio de primacía de la realidad económica que prevalece en materia tributaria y laboral, de la que emergen retribuciones mensuales uniformes, sobre la forma contractual aparente que el Fisco postula.
Que, respecto de la sanción aplicada, expresa que lo primero que manifiestamente falta en la conducta sometida a sumario es el perjuicio fiscal, estando cabalmente justificado que las sumas percibidas de manos del estudio lo fueron por la prestación de servicios en condiciones de subordinación técnica, jurídica y económica, no existiendo duda alguna en el impuesto al valor agregado que pueda reconocer como base imponible las sumas percibidas, ni mora ni perjuicio ni posibilidad legal alguna de aplicación de sanción. Sostiene que como no toda deuda impositiva es defraudación fiscal, cuando la Administración Tributaria califica como hecho imponible una conducta excluida del objeto del IVA, y por lo tanto inexistente como deuda fiscal, para después subsumir la inexistente deuda en el reproche doloso enmarcado en los términos del artículo 46 de la ley de procedimiento, lo que en verdad consigue es arrasar doblemente con el principio de legalidad subsecuente que garantizan los artículos 17, 18, y 19 de la Constitución Nacional. Sostiene que el encuadre sumarial debió estar fundado en algo más que el señalamiento de un “resultado” que el Fisco equipara a perjuicio típico.
Que, ofrece prueba y hace reserva de la cuestión federal.
II. Que, a fojas 43/51 vta. se presenta el Fisco Nacional, contestando el recurso interpuesto negando los hechos alegados y solicitando la confirmación del ajuste efectuado.
Que, entiende que de las normas fiscales aplicables se desprende que las operaciones efectuadas por el apelante, que tienen su origen en el “Convenio de honorarios”, constituyen servicios prestados por el mismo al doctor Salvi, no en relación de dependencia, y se encuentran alcanzados por el IVA, siendo obligación del responsable declarar los débitos fiscales derivados.
Que, en referencia a la relación de dependencia que el recurrente intenta sostener contradiciendo los argumentos vertidos en la instancia anterior, destaca que el doctor Salvi, sobre los pagos efectuados al responsable, ha practicado retenciones por el régimen de pagos que responden a locaciones de obras y/o servicios, no ejecutadas en relación de dependencia conforme las disposiciones previstas por la resolución general (AFIP) 830/2000, y por otra parte, el señor Novak no acreditó el pago de aportes previsionales del supuesto empleador que justifique la misma.
Que, advierte que tampoco puede verificarse la existencia de una participación por la labor realizada, toda vez que en el caso, el apelante percibe sumas en forma regular y permanente, no practicándose liquidación final alguna al momento de la regulación de honorarios de los distintos juicios. Agrega que la retribución pautada no corresponde a una participación dado que la misma supone beneficiarse con el reparto de algo o perjudicarse con ello, lo cual no se observa en autos, puesto que no se determina una participación en las ganancias y pérdidas, sino que se fija una suma predeterminada como base del convenio y luego una retribución variable en caso que el estudio supere una cierta facturación anual.
Que, indica que es aplicable al caso la doctrina de los actos propios, por cuanto el apelante sostiene en la presente instancia una relación de dependencia con el estudio del doctor Salvi, cuando en sede administrativa basó su defensa en una participación entre profesionales.
Que, en cuanto a la sanción de multa aplicada, sostiene que la actora ha actuado con pleno conocimiento de la conducta en que incurría al presentar declaraciones juradas en manifiesta disconformidad con las normas legales y reglamentarias que fueran aplicables al caso, y este conocimiento o actitud subjetiva es lo que el derecho declara idóneo para acarrear responsabilidad penal, lo que se confirma aún en mayor grado, por tratarse en el “sub lite” de una sanción por declaración dolosamente engañosa. Se encuentra plenamente acreditado, afirma, el supuesto fáctico que torna operativa la presunción legal de dolo a que se refiere el artículo 47, inciso c).
Que, ofrece prueba y hace reserva del caso federal.
III. Que, a fojas 60 se abre la presente causa a prueba, haciéndose lugar a testimonial ofrecida por la actora.
Que, a fojas 98/110 obra el alegato presentado por la parte actora, haciendo uso de su derecho el Fisco Nacional a fojas 111/112 vta.
Que, a fojas 113 pasan los autos a sentencia.
IV. Que, a continuación, debe este tribunal entrar a analizar la causa de acuerdo a los términos en que ha quedado trabada la litis.
Que conforme se desprende de autos, la auditoría actuante constató que el responsable celebró un convenio de honorarios en su carácter de abogado, con el doctor Oscar Salvi, y concluyó que omitió declarar como gravados los importes recibidos conforme lo dispuesto en el artículo 3, inciso e), apartado 21, punto f de la ley del tributo.
Que, resulta pertinente recordar que el artículo 3, punto 21 de la ley 23349 grava en forma genérica las locaciones y prestaciones de servicio, siempre que se realicen sin relación de dependencia y a título oneroso, con prescindencia del encuadre jurídico que les resulte aplicable o que corresponda al contrato que las origina; y el inciso f) de ese punto, se refiere específicamente a servicios técnicos y profesionales (de profesiones universitarias o no), artes, oficios y cualquier tipo de trabajo.
Que, por su lado, el actor en sede administrativa, sostuvo la existencia de una participación en los honorarios del doctor Oscar Salvi, para luego ante este tribunal, una vez desvinculado del Estudio del citado profesional, postular que del denominado “Convenio de Honorarios” se desprenden categóricamente elementos de juicio que demuestran una relación de dependencia con el Estudio Salvi, siendo claros indicios de la misma la estimación de la remuneración cuantificada anticipadamente, la distribución de tareas profesionales y selección de abogados a intervenir en las causas por el doctor Salvi, la determinación del plazo fijo contractual, la prestación del servicio en el espacio físico correspondiente al Estudio, así como, entre otras cosas, la no emisión de factura y/o documento equivalente que discriminase el crédito fiscal.
Que, tal como se encuentra planteada la litis, no existe controversia entre las partes en orden a que el abogado Carlos Alejandro Novak efectivamente prestó servicios para el estudio del doctor Oscar Salvi; girando la discusión en torno a la naturaleza del vínculo mantenido entre ambas, ya que mientras la parte actora sostiene que se trató de una relación laboral, el Fisco Nacional esgrime que obedeció a servicios prestados por el mismo, no en relación de dependencia, y por ende alcanzados por el IVA.
Que, en definitiva, la discusión de las actuaciones gira en torno de la gravabilidad o no frente al impuesto al valor agregado de las sumas percibidas por el contribuyente derivadas del convenio celebrado con el estudio jurídico del doctor Salvi, con especial atención a la exclusión establecida respecto de las prestaciones que se realicen en relación de dependencia.
V. Que, debe aclararse que la sola circunstancia que el profesional preste servicios en un estudio jurídico no es indicativa, per se, de la existencia de una relación de dependencia, siendo necesario para considerar acreditado aquel vínculo la corroboración de la existencia de una dependencia técnica, jurídica y económica.
Que, en este sentido, se ha dicho que respecto de “... Los profesionales liberales (médicos, abogados, contadores, arquitectos, etc.)... no cabe efectuar afirmaciones dogmáticas respecto a la existencia de relación laboral entre el profesional y la empresa que lo contrata, ya que se trata de una cuestión de hecho a decidir en cada caso concreto...” (CNTrab. - Sala II - “Banco Crédito Provincial SA c/CASFEC” - 29/10/1993).
Que, por otra parte, como lo sostuvo la Sala IV de la Excelentísima Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal, “in re” “Elles”, sentencia del 24/5/2001 “... según nuestra doctrina, como elementos definitorios para que una relación laboral sea considerada en relación de dependencia o subordinada, se requiere: a) prestación en forma voluntaria de trabajo por parte de una persona, b) a favor de otro que lo recibe, c) que lo dirige y tiene el derecho a gozar de sus frutos y d) tiene la obligación de remunerarlo. Lo esencial dentro de esa relación es que el trabajador pone su capacidad de trabajo a disposición de otro, siendo fundamental, además, el elemento ‘subordinación jurídica’,... (Vázquez Vialard: ‘Derecho del trabajo y seguridad social’ - pág. 184)”.
“En el derecho laboral rige el principio de la primacía de la realidad según el cual cuando no hay correlación entre lo que ocurrió en los hechos y lo que se pactó o hasta se documentó, hay que priorizar a los primeros. Prima la verdad de los hechos (no la forma) sobre la apariencia o por encima de los acuerdos; los documentos no cuentan frente a los datos de la realidad (conf. Vázquez Vialard: ‘Tratado de derecho del trabajo’ - T. II - pág. 271)”.
“... Que, ya en el ámbito de las leyes tributarias, cabe señalar que por el artículo 2 de la ley 11683, t.o. en 1998 se establece que para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes y que cuando éstos los sometan a formas o estructuras jurídicas que no sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezca o autorice para configurar adecuadamente la cabal intención económica y efectiva de los contribuyentes se prescindirá en la consideración del hecho imponible real de las formas y estructuras jurídicas inadecuadas y se considerará la situación económica real como encuadrada en las formas o estructuras que el derecho privado les aplicaría con independencia de las escogidas por los contribuyentes o les permitiría aplicar como las más adecuadas a la intención real de los mismos”.
“Este método interpretativo surge también claramente de la ley del tributo que aquí se analiza. En efecto, en el artículo 3, inciso e), apartado 20 de la ley 23349 con las modificaciones introducidas por la ley 23871, se dispone textualmente que quedan alcanzadas por el impuesto al valor agregado las locaciones y prestaciones de servicios siempre que se realicen sin relación de dependencia y a título oneroso, con prescindencia del encuadre jurídico que les resulte aplicable o que corresponda al contrato que las origina”.
“... Que, de todo lo expuesto, cabe concluir en que el carácter de la relación se define por el modo y las circunstancias en que la tarea se presta, con prescindencia de la calificación que le han dado las partes. El análisis debe hacerse con sumo cuidado especialmente en aquellos casos en que es frecuente recurrir a figuras fraudulentas para disimular la existencia de una relación laboral”.
“En efecto, dado que el derecho del trabajo impone condiciones mínimas -exigidas no sólo en interés de los trabajadores sino de la comunidad en general-, con cierta frecuencia se pretende evitar sus consecuencias, recurriendo a la adopción de mecanismos o actos bajo los cuales se disimulan la figura jurídica real o las formas de la relación contractual”.
“Mediante esos mecanismos no sólo se logran evadir las obligaciones previsionales sino también las derivadas de las leyes tributarias, afectándose de ese modo directamente la recaudación del Estado destinada al logro de sus fines específicos”.
VI. Que, en consecuencia, a fines de lograr una adecuada hermenéutica en el caso de autos, conviene traer a colación las principales cláusulas del Acuerdo celebrado, fuente principal para interpretar la voluntad de las partes contratantes.
Que, en este sentido, mediante la cláusula 1 “las partes acuerdan que la distribución de tareas profesionales estará a cargo del doctor Oscar Mario Salvi quien se encuentra facultado a seleccionar el o los profesionales que intervendrán en las causas que atiende el estudio”. Por su parte, la cláusula 2 dispone que “por la participación referida en el artículo anterior se estima para el año corriente para el doctor Carlos Alejando Novak una suma no inferior a $ 120.000...” honorarios que “se incrementarán en forma proporcional si el estudio supera la facturación bruta de $ 1.200.000 durante el año”.
Que, de acuerdo a las cláusulas 3 y 4, se pactaba la posibilidad de que el señor Novak asesore o represente otros clientes que los señalados en la cláusula 1, siendo tal actividad de su exclusiva responsabilidad y libertad en cuanto a la fijación de los honorarios correspondientes, resultando necesario en cada caso la autorización del doctor Oscar M. Salvi en forma fehaciente.
Que, la cláusula 5 faculta al doctor Salvi a concluir el convenio unilateralmente en caso de incumplimiento del aquí recurrente, sin que exista derecho por parte del profesional a reclamo de suma dineraria alguna. Por otro lado, el artículo 6 establece la forma de percepción de las sumas básicas fijadas (adelantos o al finalizar el año judicial), mientras que la cláusula 7 dispone expresamente que el convenio no responde a forma de asociación alguna siendo responsabilidad de cada uno de los firmantes su situación frente al Fisco Nacional, Colegios de Abogados y Asociaciones Profesionales. Por último, la cláusula 10 remite al Anexo que forma parte del contrato detallando las causas en que deberá intervenir el profesional, fijando la cláusula 9 el plazo de duración del contrato, pudiendo renovarse por conformidad de las partes.
VII. Que, cabe adelantar que de los términos del Convenio de Honorarios suscripto entre el recurrente y el doctor Oscar Salvi y de la prueba rendida en autos, se aprecian las notas distintivas del contrato laboral como lo invoca la actora, con los caracteres de subordinación técnica, económica y jurídica, y la sujeción del trabajador a la trilogía de poderes (dirección, reglamentario y disciplinario) detentado por el empleador.
Que, en efecto, del instrumento celebrado entre el doctor Oscar Mario Salvi y tres abogados (entre ellos, el Dr. Novak), de la documentación colectada por el Fisco Nacional en las actuaciones administrativas acompañadas (entre otras, las facturas del Dr. Salvi a los clientes del estudio) y de la testimonial brindada en autos por el doctor Eugenio Lucas Blanco (firmante también del mismo convenio), se desprende que el citado doctor Salvi era el dueño del negocio, siendo el único que asumía los riesgos propios de la actividad, quien se muestra como titular frente a los terceros, facturando en su totalidad el servicio prestado a los clientes (ver copias de facturas obrantes a fs. 89 y ss. de las actuaciones administrativas que corren por cuerda).
Que, en definitiva, se aprecia que el mismo tiene la dirección técnica, jurídica y económica, aspectos estos que, conforme la doctrina laboral, concurren habitualmente en todo contrato de trabajo.
Que, conforme Amanda B. Caubet: “Trabajo y seguridad social”, Editorial Errepar, página 217, la dependencia técnica implica la facultad del empresario de organizar en concreto las prestaciones comprometidas por el trabajador, dando indicaciones y órdenes acerca de la forma de realizar la tarea encomendada, facultades que están limitadas cuando la realización del servicio requiere una elevada formación profesional, como es el caso habitual de los médicos, abogados, ingenieros, contadores, etc., en los que la dependencia técnica es relativa.
Que, por su parte, la dependencia jurídica consiste en la facultad del empleador de organizar el trabajo y de dar órdenes a sus trabajadores, ejerciendo el poder de dirección. En definitiva, se manifiesta a través de la facultad del empresario de ordenar y de adecuar las prestaciones concretas del trabajador a los fines de la empresa, y por la obligación de éste de aceptar el ejercicio de dicha facultad (Caubet, Amanda B.: “Trabajo y seguridad social” - Ed. Errepar - pág. 217).
Que, la misma autora indica que la dependencia económica consiste en que el trabajo se realiza enteramente por cuenta ajena, para la empresa de otro, y por una retribución. El que manda a través del ejercicio del poder de dirección, lo hace en definitiva porque tiene un poder económico que lo coloca en una situación de superioridad de hecho con relación al que obedece, aunque la retribución asuma características especiales, como brindar ocasión de ganancia.
Que, tal como ha sostenido la Sala IV de la Alzada en el fallo “Elle’s” citado ut supra, “... la subordinación jurídica consiste en el sometimiento del trabajador a las órdenes del patrono dentro de la disciplina de la empresa, mientras la dependencia económica se manifiesta en el trabajo realizado en beneficio y por cuenta de otro (CNTrab. - Sala I - 23/2/1966 - ‘Prieto, Antonio M.’ - LL - T. 122 - pág. 539). La dependencia consiste para el patrono en algunos casos en dar órdenes, en otros en la posibilidad de darlas y siempre en la posibilidad de sustituir su voluntad a la del trabajador cuando lo creyere conveniente. Así se ha dicho que ‘es constitutivo de la relación laboral subordinada el hecho de que un trabajador ponga su mano de obra a disposición de una empresa, sujeto a directivas impartidas por el personal jerárquico acerca de cómo, cuándo y dónde debe realizar su trabajo’ (cfr. CNTrab. - Sala IV - 19/4/1977 - ‘Cacheda, Oscar c/Peires SA’)”.
Que, en efecto, es el doctor Salvi quien selecciona a los profesionales que han de actuar en cada una de las causas, las que por otra parte si bien aparecen listadas en un Anexo del acuerdo, de conformidad con la cláusula 10 del convenio firmado con los profesionales, dicho detalle puede ser modificado o ampliado, no en función de la voluntad de las partes firmantes, sino del desarrollo normal de la actividad, que no es otra que la del estudio, cuyo titular es el doctor Salvi.
Que, también se observa la dependencia técnica y jurídica en la circunstancia de que los profesionales no pueden ejercer libremente su profesión puesto que, para atender a otros clientes, deben requerir la autorización del doctor Salvi para cada caso particular, la que debe ser otorgada en forma fehaciente (cláusula 4 del convenio). A ello, se agrega un dato no menor, la facultad disciplinaria del empleador, habida cuenta que en caso de incumplimiento por parte de alguno de los profesionales contratados a la obligación de pedir la debida autorización para atender a un cliente por su cuenta, el doctor Salvi puede dar por concluido el convenio sin que existiera derecho a reclamo alguno (cláusula 5).
Que, la dependencia económica se evidencia en que el trabajo profesional del recurrente se realiza por cuenta del doctor Salvi, por una retribución fijada de antemano bajo la apariencia de una participación en las ganancias.
Que, precisamente, cabe advertir que existe un monto fijo de remuneración que está asignado en el artículo 2 del convenio ($ 120.000 anual), suma que podrá percibirse en forma de adelantos (cláusula 6), tal como aconteció en los hechos, donde el recurrente percibió una suma mensual (ver detalle de fs. 49 de los antecedentes administrativos que corren por separado).
Que, además, dicho importe fijo estaba pactado independientemente de que el estudio tuviera o no ingresos, lo que implica que su titular, el doctor Salvi, asumía el riesgo empresarial ya que no se observa ninguna cláusula en la que el recurrente asumiera obligación alguna de contribuir a los gastos o pérdidas, como tampoco se advierte que se hubiera pactado contribución alguna respecto de los gastos y costos corrientes de la actividad, la que según surge de autos se llevaba a cabo en el domicilio del estudio del doctor Salvi.
Que, por otra parte, la previsión contemplada en el último párrafo de la cláusula 2, en cuanto a que dichos honorarios se incrementarían en forma proporcional si el estudio superaba la facturación bruta de $ 1.200.000 durante el año, confirma aún más la dependencia económica del actor respecto del titular del estudio, habida cuenta que sólo éste puede conocer ese dato.
Que, por su parte, el testigo Eugenio Lucas Blanco, en su declaración ante este tribunal, ilustró sobre los servicios que prestaba al Estudio del doctor Salvi, indicando que el aquí recurrente se desempeñaba con la misma modalidad. De su testimonio se desprende que trabajaban en tareas de abogados para clientes del doctor Salvi, según instrucciones que le impartía, por lo que mensualmente percibían una suma de dinero fija, agregando que el lugar de la prestación del servicio era el domicilio del estudio del doctor Salvi, en el horario común de 9 a 19 horas y, en feria, de 10 a 17 horas.
Que, en definitiva, siguiendo el criterio expuesto por la Alzada “in re” “Elle’s” ya citado, cabe concluir que el denominado convenio de honorarios celebrado, entre otros, por el recurrente y doctor Oscar Mario Salvi, era en realidad una simulación, por vía de la adopción de una figura contractual que develada, muestra que entre las partes medió una relación laboral. Esa simulación tampoco puede hacerse valer dentro del ámbito del derecho tributario, pues tal como lo ha sostenido reiteradamente la Corte Suprema al referirse al artículo 2 de la ley procedimental, en la determinación del hecho imponible se debe atender a la sustancia y no a las formas jurídicas de los actos involucrados, o sea que los artificios usados por los contribuyentes no deben prevalecer sobre la realidad que encubren (Fallos: 271:359, entre otros), y que la interpretación judicial debe establecer la versión técnicamente razonable y discreta que responda a su espíritu para lograr soluciones justas y adecuadas al reconocimiento de los derechos (Fallos: 263:453), debiendo prevalecer la razón del derecho por sobre el ritualismo formal, sustitutiva de la sustancia que define la justicia, sea ésta favorable al Fisco o al contribuyente (Fallos: 307:118).
Que, en razón de lo expuesto, cabe concluir que la prestación de servicios efectuada por el recurrente al doctor Oscar Salvi no se encuentra alcanzada por el impuesto al valor agregado, en atención a la exclusión que establece el artículo 3, inciso e), punto 21, respecto de las prestaciones que se realicen en relación de dependencia.
Que, en consecuencia, corresponde revocar la resolución apelada en autos.
VIII. Que, en cuanto a las costas, corresponde efectuar, algunas precisiones a fin de fijar quién ha de soportarlas.
Que, por un lado ha de merituarse las particularidades propias del caso traído a decisión de este tribunal y, además, ha de evaluarse especialmente que el Fisco pudo considerarse con razón en su pretensión habida cuenta la tesis defensiva esgrimida por el contribuyente en sede administrativa de la que da cuenta el considerando IV.
Que, por ello, se considera prudente imponerlas en el orden causado.
Por ello,
SE RESUELVE:
Revocar la resolución apelada. Costas en el orden causado.
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.
Agustín Torres - Juan P. Castro - Carlos A. Porta
Texto Completo
PARTE/S: Novak, Carlos A.
TRIBUNAL: Trib. Fiscal Nac.
SALA: B
FECHA: 09/03/2009
AUTOS Y VISTOS:
El expediente 28.600-I, caratulado “Novak, Carlos A. s/apelación”, y
CONSIDERANDO:
I. Que a fojas 23/33 vta. se interpone recurso de apelación contra la resolución de fecha 23/11/2006 de la AFIP-DGI, División Revisión y Recursos I, Regional Palermo, mediante la cual se le obliga a ingresar a la recurrente la suma de $ 54.085,00 en concepto de impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos fiscales 3/2001 a 5/2003, todos los meses incluidos, con más intereses resarcitorios por $ 70.433,01 y se aplica sanción de multa con sustento en los artículos 46 y 47, inciso c) de la ley 11683 (t.o. en 1998) por $ 165.255,00.
Que, la contribuyente se trata de una persona física cuya actividad principal consiste en la prestación de servicios jurídicos.
Que, en primer lugar, resulta preciso señalar que el presente caso reconoce su origen en una fiscalización del Organismo Recaudador, de la que surgió que el contribuyente no declaró el débito fiscal correspondiente a honorarios percibidos en concepto de prestación de servicios, dejando de ingresar el tributo en su justa medida.
Que, la apelante sostiene que queda en claro que las sumas que ha percibido se encuentran excluidas del ámbito de imposición del tributo en virtud de lo dispuesto por el artículo 3, inciso e), punto 21 de la ley de impuesto al valor agregado, en tanto entiende que existe una relación de dependencia.
Que, relata que hasta el mes de julio de 2006 se desempeñó como abogado bajo la modalidad descripta en el “Convenio de honorarios”, prestando servicios profesionales pura y exclusivamente para el Estudio del doctor Oscar Salvi, fijándose como contraprestación por el desempeño de sus servicios una suma fija preestablecida de $ 120.000 para el año en que se celebró el convenio. Explica que dicha suma retributiva se pactó independientemente de que el Estudio tuviese o no ingresos suficientes para afrontarla y sin que asumiese obligación alguna de contribuir a los gastos ni a las pérdidas del Estudio, lo cual indica claramente que no asumía ni los riesgos por las pérdidas que pudiese sufrir el Estudio ni los costos o gastos corrientes, explotación y mantenimiento de la actividad. Aduce entonces que el “Convenio de honorarios” no tiene otra explicación que la existencia de una subordinación, jurídica, técnica y económica.
Que, indica que la relación de subordinación existente le impidió, durante el transcurso de la inspección, exteriorizar que la verdadera naturaleza del vínculo que lo unía al doctor Salvi era la de una relación de dependencia, lo que habría significado poner en riesgo directo su sustento propio y el de su familia.
Que, señala que constituye un claro indicio de la relación de dependencia la estimación cuantificada anticipadamente de la participación de honorarios que dividida por 12 equivalía a una remuneración mensual de $ 10.000. Afirma que a ese momento de inicio el Estudio no podía conocer cuál sería el monto de los ingresos propios que se devengarían y cuál de aquéllos efectivamente se percibirían, con los cuales debía afrontar las participaciones de honorarios pactadas.
Que, esgrime que otro indicio de la existencia de la relación de dependencia, está dado por el lugar físico o sede de prestación de la labor remunerada, que es el Estudio perteneciente a quien paga los “honorarios”, y no el de quienes los percibían (lo que sí sugeriría que los locadores se desempeñaban por su propia cuenta y riesgo).
Que, desde otro ángulo, manifiesta queda demostrada la subordinación técnica y jurídica de los perceptores de los “honorarios” respecto del pagador de los mismos, y las correlativas facultades de dirección de éste, a partir del hecho de que este último es quien se reserva el derecho de seleccionar a los abogados que habrían de intervenir en cada una de las causas que atiende el Estudio.
Que, plantea la no emisión de facturas como indicio de la relación de dependencia, expresando que si el locatario y titular jefe del estudio jurídico hubiese realmente recibido la prestación de servicios profesionales de un tercero como contraprestación por los “honorarios gravados” pagados, lo menos que hubiese debido exigir es la entrega de las facturas emitidas por el profesional remunerado.
Que, respecto de las retenciones practicadas por el doctor Salvi de conformidad con lo previsto por la resolución (AFIP) 830/2000, sostiene que el ingreso de las mismas al Fisco no fue efectuado por el pagador en oportunidad de cada pago, sino posteriormente y como consecuencia de la actividad fiscalizadora de la AFIP, por lo que las retenciones extemporáneas por haber sido omitidas por el pagador en la oportunidad debida, no son ni pueden servir de indicio de la existencia del pretenso hecho imponible que se le pretende adjudicar.
Que, por todo lo expuesto, entiende que partir dogmáticamente del hecho no probado de haber actuado durante los períodos cuestionados como profesional independiente, significa apartarse del principio de primacía de la realidad económica que prevalece en materia tributaria y laboral, de la que emergen retribuciones mensuales uniformes, sobre la forma contractual aparente que el Fisco postula.
Que, respecto de la sanción aplicada, expresa que lo primero que manifiestamente falta en la conducta sometida a sumario es el perjuicio fiscal, estando cabalmente justificado que las sumas percibidas de manos del estudio lo fueron por la prestación de servicios en condiciones de subordinación técnica, jurídica y económica, no existiendo duda alguna en el impuesto al valor agregado que pueda reconocer como base imponible las sumas percibidas, ni mora ni perjuicio ni posibilidad legal alguna de aplicación de sanción. Sostiene que como no toda deuda impositiva es defraudación fiscal, cuando la Administración Tributaria califica como hecho imponible una conducta excluida del objeto del IVA, y por lo tanto inexistente como deuda fiscal, para después subsumir la inexistente deuda en el reproche doloso enmarcado en los términos del artículo 46 de la ley de procedimiento, lo que en verdad consigue es arrasar doblemente con el principio de legalidad subsecuente que garantizan los artículos 17, 18, y 19 de la Constitución Nacional. Sostiene que el encuadre sumarial debió estar fundado en algo más que el señalamiento de un “resultado” que el Fisco equipara a perjuicio típico.
Que, ofrece prueba y hace reserva de la cuestión federal.
II. Que, a fojas 43/51 vta. se presenta el Fisco Nacional, contestando el recurso interpuesto negando los hechos alegados y solicitando la confirmación del ajuste efectuado.
Que, entiende que de las normas fiscales aplicables se desprende que las operaciones efectuadas por el apelante, que tienen su origen en el “Convenio de honorarios”, constituyen servicios prestados por el mismo al doctor Salvi, no en relación de dependencia, y se encuentran alcanzados por el IVA, siendo obligación del responsable declarar los débitos fiscales derivados.
Que, en referencia a la relación de dependencia que el recurrente intenta sostener contradiciendo los argumentos vertidos en la instancia anterior, destaca que el doctor Salvi, sobre los pagos efectuados al responsable, ha practicado retenciones por el régimen de pagos que responden a locaciones de obras y/o servicios, no ejecutadas en relación de dependencia conforme las disposiciones previstas por la resolución general (AFIP) 830/2000, y por otra parte, el señor Novak no acreditó el pago de aportes previsionales del supuesto empleador que justifique la misma.
Que, advierte que tampoco puede verificarse la existencia de una participación por la labor realizada, toda vez que en el caso, el apelante percibe sumas en forma regular y permanente, no practicándose liquidación final alguna al momento de la regulación de honorarios de los distintos juicios. Agrega que la retribución pautada no corresponde a una participación dado que la misma supone beneficiarse con el reparto de algo o perjudicarse con ello, lo cual no se observa en autos, puesto que no se determina una participación en las ganancias y pérdidas, sino que se fija una suma predeterminada como base del convenio y luego una retribución variable en caso que el estudio supere una cierta facturación anual.
Que, indica que es aplicable al caso la doctrina de los actos propios, por cuanto el apelante sostiene en la presente instancia una relación de dependencia con el estudio del doctor Salvi, cuando en sede administrativa basó su defensa en una participación entre profesionales.
Que, en cuanto a la sanción de multa aplicada, sostiene que la actora ha actuado con pleno conocimiento de la conducta en que incurría al presentar declaraciones juradas en manifiesta disconformidad con las normas legales y reglamentarias que fueran aplicables al caso, y este conocimiento o actitud subjetiva es lo que el derecho declara idóneo para acarrear responsabilidad penal, lo que se confirma aún en mayor grado, por tratarse en el “sub lite” de una sanción por declaración dolosamente engañosa. Se encuentra plenamente acreditado, afirma, el supuesto fáctico que torna operativa la presunción legal de dolo a que se refiere el artículo 47, inciso c).
Que, ofrece prueba y hace reserva del caso federal.
III. Que, a fojas 60 se abre la presente causa a prueba, haciéndose lugar a testimonial ofrecida por la actora.
Que, a fojas 98/110 obra el alegato presentado por la parte actora, haciendo uso de su derecho el Fisco Nacional a fojas 111/112 vta.
Que, a fojas 113 pasan los autos a sentencia.
IV. Que, a continuación, debe este tribunal entrar a analizar la causa de acuerdo a los términos en que ha quedado trabada la litis.
Que conforme se desprende de autos, la auditoría actuante constató que el responsable celebró un convenio de honorarios en su carácter de abogado, con el doctor Oscar Salvi, y concluyó que omitió declarar como gravados los importes recibidos conforme lo dispuesto en el artículo 3, inciso e), apartado 21, punto f de la ley del tributo.
Que, resulta pertinente recordar que el artículo 3, punto 21 de la ley 23349 grava en forma genérica las locaciones y prestaciones de servicio, siempre que se realicen sin relación de dependencia y a título oneroso, con prescindencia del encuadre jurídico que les resulte aplicable o que corresponda al contrato que las origina; y el inciso f) de ese punto, se refiere específicamente a servicios técnicos y profesionales (de profesiones universitarias o no), artes, oficios y cualquier tipo de trabajo.
Que, por su lado, el actor en sede administrativa, sostuvo la existencia de una participación en los honorarios del doctor Oscar Salvi, para luego ante este tribunal, una vez desvinculado del Estudio del citado profesional, postular que del denominado “Convenio de Honorarios” se desprenden categóricamente elementos de juicio que demuestran una relación de dependencia con el Estudio Salvi, siendo claros indicios de la misma la estimación de la remuneración cuantificada anticipadamente, la distribución de tareas profesionales y selección de abogados a intervenir en las causas por el doctor Salvi, la determinación del plazo fijo contractual, la prestación del servicio en el espacio físico correspondiente al Estudio, así como, entre otras cosas, la no emisión de factura y/o documento equivalente que discriminase el crédito fiscal.
Que, tal como se encuentra planteada la litis, no existe controversia entre las partes en orden a que el abogado Carlos Alejandro Novak efectivamente prestó servicios para el estudio del doctor Oscar Salvi; girando la discusión en torno a la naturaleza del vínculo mantenido entre ambas, ya que mientras la parte actora sostiene que se trató de una relación laboral, el Fisco Nacional esgrime que obedeció a servicios prestados por el mismo, no en relación de dependencia, y por ende alcanzados por el IVA.
Que, en definitiva, la discusión de las actuaciones gira en torno de la gravabilidad o no frente al impuesto al valor agregado de las sumas percibidas por el contribuyente derivadas del convenio celebrado con el estudio jurídico del doctor Salvi, con especial atención a la exclusión establecida respecto de las prestaciones que se realicen en relación de dependencia.
V. Que, debe aclararse que la sola circunstancia que el profesional preste servicios en un estudio jurídico no es indicativa, per se, de la existencia de una relación de dependencia, siendo necesario para considerar acreditado aquel vínculo la corroboración de la existencia de una dependencia técnica, jurídica y económica.
Que, en este sentido, se ha dicho que respecto de “... Los profesionales liberales (médicos, abogados, contadores, arquitectos, etc.)... no cabe efectuar afirmaciones dogmáticas respecto a la existencia de relación laboral entre el profesional y la empresa que lo contrata, ya que se trata de una cuestión de hecho a decidir en cada caso concreto...” (CNTrab. - Sala II - “Banco Crédito Provincial SA c/CASFEC” - 29/10/1993).
Que, por otra parte, como lo sostuvo la Sala IV de la Excelentísima Cámara Nacional en lo Contencioso Administrativo Federal, “in re” “Elles”, sentencia del 24/5/2001 “... según nuestra doctrina, como elementos definitorios para que una relación laboral sea considerada en relación de dependencia o subordinada, se requiere: a) prestación en forma voluntaria de trabajo por parte de una persona, b) a favor de otro que lo recibe, c) que lo dirige y tiene el derecho a gozar de sus frutos y d) tiene la obligación de remunerarlo. Lo esencial dentro de esa relación es que el trabajador pone su capacidad de trabajo a disposición de otro, siendo fundamental, además, el elemento ‘subordinación jurídica’,... (Vázquez Vialard: ‘Derecho del trabajo y seguridad social’ - pág. 184)”.
“En el derecho laboral rige el principio de la primacía de la realidad según el cual cuando no hay correlación entre lo que ocurrió en los hechos y lo que se pactó o hasta se documentó, hay que priorizar a los primeros. Prima la verdad de los hechos (no la forma) sobre la apariencia o por encima de los acuerdos; los documentos no cuentan frente a los datos de la realidad (conf. Vázquez Vialard: ‘Tratado de derecho del trabajo’ - T. II - pág. 271)”.
“... Que, ya en el ámbito de las leyes tributarias, cabe señalar que por el artículo 2 de la ley 11683, t.o. en 1998 se establece que para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes y que cuando éstos los sometan a formas o estructuras jurídicas que no sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezca o autorice para configurar adecuadamente la cabal intención económica y efectiva de los contribuyentes se prescindirá en la consideración del hecho imponible real de las formas y estructuras jurídicas inadecuadas y se considerará la situación económica real como encuadrada en las formas o estructuras que el derecho privado les aplicaría con independencia de las escogidas por los contribuyentes o les permitiría aplicar como las más adecuadas a la intención real de los mismos”.
“Este método interpretativo surge también claramente de la ley del tributo que aquí se analiza. En efecto, en el artículo 3, inciso e), apartado 20 de la ley 23349 con las modificaciones introducidas por la ley 23871, se dispone textualmente que quedan alcanzadas por el impuesto al valor agregado las locaciones y prestaciones de servicios siempre que se realicen sin relación de dependencia y a título oneroso, con prescindencia del encuadre jurídico que les resulte aplicable o que corresponda al contrato que las origina”.
“... Que, de todo lo expuesto, cabe concluir en que el carácter de la relación se define por el modo y las circunstancias en que la tarea se presta, con prescindencia de la calificación que le han dado las partes. El análisis debe hacerse con sumo cuidado especialmente en aquellos casos en que es frecuente recurrir a figuras fraudulentas para disimular la existencia de una relación laboral”.
“En efecto, dado que el derecho del trabajo impone condiciones mínimas -exigidas no sólo en interés de los trabajadores sino de la comunidad en general-, con cierta frecuencia se pretende evitar sus consecuencias, recurriendo a la adopción de mecanismos o actos bajo los cuales se disimulan la figura jurídica real o las formas de la relación contractual”.
“Mediante esos mecanismos no sólo se logran evadir las obligaciones previsionales sino también las derivadas de las leyes tributarias, afectándose de ese modo directamente la recaudación del Estado destinada al logro de sus fines específicos”.
VI. Que, en consecuencia, a fines de lograr una adecuada hermenéutica en el caso de autos, conviene traer a colación las principales cláusulas del Acuerdo celebrado, fuente principal para interpretar la voluntad de las partes contratantes.
Que, en este sentido, mediante la cláusula 1 “las partes acuerdan que la distribución de tareas profesionales estará a cargo del doctor Oscar Mario Salvi quien se encuentra facultado a seleccionar el o los profesionales que intervendrán en las causas que atiende el estudio”. Por su parte, la cláusula 2 dispone que “por la participación referida en el artículo anterior se estima para el año corriente para el doctor Carlos Alejando Novak una suma no inferior a $ 120.000...” honorarios que “se incrementarán en forma proporcional si el estudio supera la facturación bruta de $ 1.200.000 durante el año”.
Que, de acuerdo a las cláusulas 3 y 4, se pactaba la posibilidad de que el señor Novak asesore o represente otros clientes que los señalados en la cláusula 1, siendo tal actividad de su exclusiva responsabilidad y libertad en cuanto a la fijación de los honorarios correspondientes, resultando necesario en cada caso la autorización del doctor Oscar M. Salvi en forma fehaciente.
Que, la cláusula 5 faculta al doctor Salvi a concluir el convenio unilateralmente en caso de incumplimiento del aquí recurrente, sin que exista derecho por parte del profesional a reclamo de suma dineraria alguna. Por otro lado, el artículo 6 establece la forma de percepción de las sumas básicas fijadas (adelantos o al finalizar el año judicial), mientras que la cláusula 7 dispone expresamente que el convenio no responde a forma de asociación alguna siendo responsabilidad de cada uno de los firmantes su situación frente al Fisco Nacional, Colegios de Abogados y Asociaciones Profesionales. Por último, la cláusula 10 remite al Anexo que forma parte del contrato detallando las causas en que deberá intervenir el profesional, fijando la cláusula 9 el plazo de duración del contrato, pudiendo renovarse por conformidad de las partes.
VII. Que, cabe adelantar que de los términos del Convenio de Honorarios suscripto entre el recurrente y el doctor Oscar Salvi y de la prueba rendida en autos, se aprecian las notas distintivas del contrato laboral como lo invoca la actora, con los caracteres de subordinación técnica, económica y jurídica, y la sujeción del trabajador a la trilogía de poderes (dirección, reglamentario y disciplinario) detentado por el empleador.
Que, en efecto, del instrumento celebrado entre el doctor Oscar Mario Salvi y tres abogados (entre ellos, el Dr. Novak), de la documentación colectada por el Fisco Nacional en las actuaciones administrativas acompañadas (entre otras, las facturas del Dr. Salvi a los clientes del estudio) y de la testimonial brindada en autos por el doctor Eugenio Lucas Blanco (firmante también del mismo convenio), se desprende que el citado doctor Salvi era el dueño del negocio, siendo el único que asumía los riesgos propios de la actividad, quien se muestra como titular frente a los terceros, facturando en su totalidad el servicio prestado a los clientes (ver copias de facturas obrantes a fs. 89 y ss. de las actuaciones administrativas que corren por cuerda).
Que, en definitiva, se aprecia que el mismo tiene la dirección técnica, jurídica y económica, aspectos estos que, conforme la doctrina laboral, concurren habitualmente en todo contrato de trabajo.
Que, conforme Amanda B. Caubet: “Trabajo y seguridad social”, Editorial Errepar, página 217, la dependencia técnica implica la facultad del empresario de organizar en concreto las prestaciones comprometidas por el trabajador, dando indicaciones y órdenes acerca de la forma de realizar la tarea encomendada, facultades que están limitadas cuando la realización del servicio requiere una elevada formación profesional, como es el caso habitual de los médicos, abogados, ingenieros, contadores, etc., en los que la dependencia técnica es relativa.
Que, por su parte, la dependencia jurídica consiste en la facultad del empleador de organizar el trabajo y de dar órdenes a sus trabajadores, ejerciendo el poder de dirección. En definitiva, se manifiesta a través de la facultad del empresario de ordenar y de adecuar las prestaciones concretas del trabajador a los fines de la empresa, y por la obligación de éste de aceptar el ejercicio de dicha facultad (Caubet, Amanda B.: “Trabajo y seguridad social” - Ed. Errepar - pág. 217).
Que, la misma autora indica que la dependencia económica consiste en que el trabajo se realiza enteramente por cuenta ajena, para la empresa de otro, y por una retribución. El que manda a través del ejercicio del poder de dirección, lo hace en definitiva porque tiene un poder económico que lo coloca en una situación de superioridad de hecho con relación al que obedece, aunque la retribución asuma características especiales, como brindar ocasión de ganancia.
Que, tal como ha sostenido la Sala IV de la Alzada en el fallo “Elle’s” citado ut supra, “... la subordinación jurídica consiste en el sometimiento del trabajador a las órdenes del patrono dentro de la disciplina de la empresa, mientras la dependencia económica se manifiesta en el trabajo realizado en beneficio y por cuenta de otro (CNTrab. - Sala I - 23/2/1966 - ‘Prieto, Antonio M.’ - LL - T. 122 - pág. 539). La dependencia consiste para el patrono en algunos casos en dar órdenes, en otros en la posibilidad de darlas y siempre en la posibilidad de sustituir su voluntad a la del trabajador cuando lo creyere conveniente. Así se ha dicho que ‘es constitutivo de la relación laboral subordinada el hecho de que un trabajador ponga su mano de obra a disposición de una empresa, sujeto a directivas impartidas por el personal jerárquico acerca de cómo, cuándo y dónde debe realizar su trabajo’ (cfr. CNTrab. - Sala IV - 19/4/1977 - ‘Cacheda, Oscar c/Peires SA’)”.
Que, en efecto, es el doctor Salvi quien selecciona a los profesionales que han de actuar en cada una de las causas, las que por otra parte si bien aparecen listadas en un Anexo del acuerdo, de conformidad con la cláusula 10 del convenio firmado con los profesionales, dicho detalle puede ser modificado o ampliado, no en función de la voluntad de las partes firmantes, sino del desarrollo normal de la actividad, que no es otra que la del estudio, cuyo titular es el doctor Salvi.
Que, también se observa la dependencia técnica y jurídica en la circunstancia de que los profesionales no pueden ejercer libremente su profesión puesto que, para atender a otros clientes, deben requerir la autorización del doctor Salvi para cada caso particular, la que debe ser otorgada en forma fehaciente (cláusula 4 del convenio). A ello, se agrega un dato no menor, la facultad disciplinaria del empleador, habida cuenta que en caso de incumplimiento por parte de alguno de los profesionales contratados a la obligación de pedir la debida autorización para atender a un cliente por su cuenta, el doctor Salvi puede dar por concluido el convenio sin que existiera derecho a reclamo alguno (cláusula 5).
Que, la dependencia económica se evidencia en que el trabajo profesional del recurrente se realiza por cuenta del doctor Salvi, por una retribución fijada de antemano bajo la apariencia de una participación en las ganancias.
Que, precisamente, cabe advertir que existe un monto fijo de remuneración que está asignado en el artículo 2 del convenio ($ 120.000 anual), suma que podrá percibirse en forma de adelantos (cláusula 6), tal como aconteció en los hechos, donde el recurrente percibió una suma mensual (ver detalle de fs. 49 de los antecedentes administrativos que corren por separado).
Que, además, dicho importe fijo estaba pactado independientemente de que el estudio tuviera o no ingresos, lo que implica que su titular, el doctor Salvi, asumía el riesgo empresarial ya que no se observa ninguna cláusula en la que el recurrente asumiera obligación alguna de contribuir a los gastos o pérdidas, como tampoco se advierte que se hubiera pactado contribución alguna respecto de los gastos y costos corrientes de la actividad, la que según surge de autos se llevaba a cabo en el domicilio del estudio del doctor Salvi.
Que, por otra parte, la previsión contemplada en el último párrafo de la cláusula 2, en cuanto a que dichos honorarios se incrementarían en forma proporcional si el estudio superaba la facturación bruta de $ 1.200.000 durante el año, confirma aún más la dependencia económica del actor respecto del titular del estudio, habida cuenta que sólo éste puede conocer ese dato.
Que, por su parte, el testigo Eugenio Lucas Blanco, en su declaración ante este tribunal, ilustró sobre los servicios que prestaba al Estudio del doctor Salvi, indicando que el aquí recurrente se desempeñaba con la misma modalidad. De su testimonio se desprende que trabajaban en tareas de abogados para clientes del doctor Salvi, según instrucciones que le impartía, por lo que mensualmente percibían una suma de dinero fija, agregando que el lugar de la prestación del servicio era el domicilio del estudio del doctor Salvi, en el horario común de 9 a 19 horas y, en feria, de 10 a 17 horas.
Que, en definitiva, siguiendo el criterio expuesto por la Alzada “in re” “Elle’s” ya citado, cabe concluir que el denominado convenio de honorarios celebrado, entre otros, por el recurrente y doctor Oscar Mario Salvi, era en realidad una simulación, por vía de la adopción de una figura contractual que develada, muestra que entre las partes medió una relación laboral. Esa simulación tampoco puede hacerse valer dentro del ámbito del derecho tributario, pues tal como lo ha sostenido reiteradamente la Corte Suprema al referirse al artículo 2 de la ley procedimental, en la determinación del hecho imponible se debe atender a la sustancia y no a las formas jurídicas de los actos involucrados, o sea que los artificios usados por los contribuyentes no deben prevalecer sobre la realidad que encubren (Fallos: 271:359, entre otros), y que la interpretación judicial debe establecer la versión técnicamente razonable y discreta que responda a su espíritu para lograr soluciones justas y adecuadas al reconocimiento de los derechos (Fallos: 263:453), debiendo prevalecer la razón del derecho por sobre el ritualismo formal, sustitutiva de la sustancia que define la justicia, sea ésta favorable al Fisco o al contribuyente (Fallos: 307:118).
Que, en razón de lo expuesto, cabe concluir que la prestación de servicios efectuada por el recurrente al doctor Oscar Salvi no se encuentra alcanzada por el impuesto al valor agregado, en atención a la exclusión que establece el artículo 3, inciso e), punto 21, respecto de las prestaciones que se realicen en relación de dependencia.
Que, en consecuencia, corresponde revocar la resolución apelada en autos.
VIII. Que, en cuanto a las costas, corresponde efectuar, algunas precisiones a fin de fijar quién ha de soportarlas.
Que, por un lado ha de merituarse las particularidades propias del caso traído a decisión de este tribunal y, además, ha de evaluarse especialmente que el Fisco pudo considerarse con razón en su pretensión habida cuenta la tesis defensiva esgrimida por el contribuyente en sede administrativa de la que da cuenta el considerando IV.
Que, por ello, se considera prudente imponerlas en el orden causado.
Por ello,
SE RESUELVE:
Revocar la resolución apelada. Costas en el orden causado.
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.
Agustín Torres - Juan P. Castro - Carlos A. Porta
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lunes, 27 de julio de 2009
Obligación de informar los inmuebles para producción de granos no destinados a la siembre
LA INFORMACIÓN DE INMUEBLES RURALES PARA LA PRODUCCIÓN DE GRANOS NO DESTINADOS A LA SIEMBRA LO ESTABLECE[RG (AFIP) 2644].
El vencimiento de la misma es el día 24 de agosto del corriente año.
En primer lugar, debe advertirse que los sujetos obligados son los incluidos en el Registro Fiscal de Operadores con anterioridad al 1 de octubre de 2007.
El otro control que la AFIP quiere realizar es el concerniente al volumen producido. El tonelaje por el cual solicita cartas de porte debe sustentarse en la superficie declarada.
En lo que concierne a la certificación de operaciones de venta de la resolución general (AFIP) 2596 mencionada, el tonelaje debe ser adecuado a la superficie sembrada. Si supera los rindes normales de la zona, podrá ser requerido de la información adicional para demostrar que se trata de operaciones genuinas.
La nueva resolución general (AFIP) 2644 obliga tanto a los productores como a los acopiadores.
A efectos de cumplir con el presente régimen, los sujetos obligados deberán utilizar el Programa Aplicativo denominado "AFIP-DGI - Registro Fiscal de Operadores de Granos - Versión 2.0", que genera el formulario de declaración jurada 937, observando el siguiente procedimiento:
1. Seleccionar de la pestaña "Motivo de trámite" la opción "03 - Actualización de datos".
2. Seleccionar la categoría del "Registro Fiscal de Operadores de la Compraventa de Granos y Legumbres Secas", en la cual se encuentra incluido.
3. Ingresar los datos requeridos por el Programa Aplicativo, según la categoría seleccionada.
La presentación de la información producida mediante la utilización del Programa Aplicativo indicado anteriormente se efectuará por transferencia electrónica de datos a través de la página Web de la AFIP (http://www.afip.gob.ar), de acuerdo con lo dispuesto en la resolución general (AFIP) 1345, sus modificatorias y complementarias.
En caso de que se produzca alguna incorporación o modificación respecto de los datos declarados mediante el Programa Aplicativo mencionado, los sujetos obligados deberán declararla hasta el último día del mes inmediato siguiente al que se produzcan, mediante la presentación de un archivo originado por el mismo Programa Aplicativo.
LA INFORMACIÓN A SUMINISTRAR ES LA SIGUIENTE:
Actualización de datos. Categoría: productor. Inmuebles de terceros
Campos arrendados
1. Nomenclatura catastral.
2. Partida.
3. Localidad.
4. Código postal.
5. Departamento/Partido.
6. Provincia.
7. CUIT del propietario.
8. Apellido y nombre.
9. Total de hectáreas.
10. Hectáreas arrendadas.
11. Fecha de inicio del contrato.
12. Fecha de finalización del contrato.
13. Forma de pago (dinero, especies o ambas).
Una vez completados vía Internet, deben presentarse en la Agencia:
a) los contratos sellados o con firma certificada para otorgarle fecha cierta;
b) las copias autenticadas de escritura de propiedad del dueño de la tierra.
Actualización de datos. Categoría: productor. Inmuebles propios
1. Nomenclatura catastral.
2. Partida.
3. Localidad.
4. Código postal.
5. Departamento/Partido.
6. Provincia.
7. Cantidad de hectáreas.
8. Cantidad de hectáreas de explotación.
9. CUIT del administrador.
10. Apellido y nombre o denominación del administrador.
11. Porcentaje de participación.
12. Fecha de adquisición.
13. Número de escritura.
14. CUIT del escribano.
15. Número de matrícula.
16. Productor. Maquinarias.
17. Tipo de maquinaria (tractor, cosechadora, otros equipos autopropulsados y otros).
18. Dominio.
19. Año de fabricación.
20. Maquinaria propia.
21. Maquinaria de terceros
El vencimiento de la misma es el día 24 de agosto del corriente año.
En primer lugar, debe advertirse que los sujetos obligados son los incluidos en el Registro Fiscal de Operadores con anterioridad al 1 de octubre de 2007.
El otro control que la AFIP quiere realizar es el concerniente al volumen producido. El tonelaje por el cual solicita cartas de porte debe sustentarse en la superficie declarada.
En lo que concierne a la certificación de operaciones de venta de la resolución general (AFIP) 2596 mencionada, el tonelaje debe ser adecuado a la superficie sembrada. Si supera los rindes normales de la zona, podrá ser requerido de la información adicional para demostrar que se trata de operaciones genuinas.
La nueva resolución general (AFIP) 2644 obliga tanto a los productores como a los acopiadores.
A efectos de cumplir con el presente régimen, los sujetos obligados deberán utilizar el Programa Aplicativo denominado "AFIP-DGI - Registro Fiscal de Operadores de Granos - Versión 2.0", que genera el formulario de declaración jurada 937, observando el siguiente procedimiento:
1. Seleccionar de la pestaña "Motivo de trámite" la opción "03 - Actualización de datos".
2. Seleccionar la categoría del "Registro Fiscal de Operadores de la Compraventa de Granos y Legumbres Secas", en la cual se encuentra incluido.
3. Ingresar los datos requeridos por el Programa Aplicativo, según la categoría seleccionada.
La presentación de la información producida mediante la utilización del Programa Aplicativo indicado anteriormente se efectuará por transferencia electrónica de datos a través de la página Web de la AFIP (http://www.afip.gob.ar), de acuerdo con lo dispuesto en la resolución general (AFIP) 1345, sus modificatorias y complementarias.
En caso de que se produzca alguna incorporación o modificación respecto de los datos declarados mediante el Programa Aplicativo mencionado, los sujetos obligados deberán declararla hasta el último día del mes inmediato siguiente al que se produzcan, mediante la presentación de un archivo originado por el mismo Programa Aplicativo.
LA INFORMACIÓN A SUMINISTRAR ES LA SIGUIENTE:
Actualización de datos. Categoría: productor. Inmuebles de terceros
Campos arrendados
1. Nomenclatura catastral.
2. Partida.
3. Localidad.
4. Código postal.
5. Departamento/Partido.
6. Provincia.
7. CUIT del propietario.
8. Apellido y nombre.
9. Total de hectáreas.
10. Hectáreas arrendadas.
11. Fecha de inicio del contrato.
12. Fecha de finalización del contrato.
13. Forma de pago (dinero, especies o ambas).
Una vez completados vía Internet, deben presentarse en la Agencia:
a) los contratos sellados o con firma certificada para otorgarle fecha cierta;
b) las copias autenticadas de escritura de propiedad del dueño de la tierra.
Actualización de datos. Categoría: productor. Inmuebles propios
1. Nomenclatura catastral.
2. Partida.
3. Localidad.
4. Código postal.
5. Departamento/Partido.
6. Provincia.
7. Cantidad de hectáreas.
8. Cantidad de hectáreas de explotación.
9. CUIT del administrador.
10. Apellido y nombre o denominación del administrador.
11. Porcentaje de participación.
12. Fecha de adquisición.
13. Número de escritura.
14. CUIT del escribano.
15. Número de matrícula.
16. Productor. Maquinarias.
17. Tipo de maquinaria (tractor, cosechadora, otros equipos autopropulsados y otros).
18. Dominio.
19. Año de fabricación.
20. Maquinaria propia.
21. Maquinaria de terceros
domingo, 26 de julio de 2009
Cartagena y cercanías
Fermina Araza y Florentino Ariza van navegando en barco por el río Magdalena al finalizar la película “El amor en los tiempos del cólera”. Dejo que recorran la pantalla todos los nombres de quienes participaron en la película, no me resigno a no seguir viendo la mágica historia de García Márquez que transcurre en Cartagena ni tampoco a dejar de escuchar la bonita canción que habla de su río cercano, pero por sobre todo no quiero dejar de ver rincones de Cartagena.Tantos recuerdos de esta increíble ciudad se agolpan en mi mente...
La hermosa bahía de Cartagena, en cuyas playas pasamos bellos momentos, solo interrumpidos por el acoso de los vendedores ambulantes. Los sentimientos de uno se contraponen y lucha en su interior. Por un lado, se quiere disfrutar de la arena, el sol y el mar, por el otro, ayudar a los lugareños: todos nos cuentan de su familia, de la necesidad que tienen que colaboremos con ellos ya que su única fuente de ingresos es el turismo. Cuando uno deja esta ciudad lleva consigo muchísimas artesanías, más de las que hubiera querido comprar- sobre todo collares y puslseras-
Varias veces cruzamos a distintas playas en las islas cercanas,como Baru, la más extensa de Colombnia, ya sea en lanchas rápidas o en barco de lento andar: allí también se encuentran los vendedores. En Paya Blanca nos cuentan que ponen dos horas para llegar desde sus casas a la playa y otras tantas para regresar a su hogar. Cómo no conmoverse? También están siempre presentes las palenqueras, descendientes de africanos que realizan masajes a los turistas en la playa. Se pelean entre ellas por cada cliente, como también lo hacen los vendedores de distintos tipos de mercancías. Pienso que la alcaldía debería organizar de algún modo a los vendedores, porque llega un momento en que el turista se siente realmente fastidiado, más allá de toda consideración. También están los raperos, los grupos que cantan son cubano, los ballenatos, y tantos otros.
En la esquina del hotel en que nos alojábamos, sobre Avenida San Martín, se encontraba el famoso Café Juan Valdez. Exquisito. Es imposible encontrar una mesa por la tarde, después de las cinco, horario en que cierran las playas, y antes de las 19, cuando empieza la hora de la cena. Quién no lleva café Juan Valdez de regreso a su país de origen? Los citi tours salen a las 14 hs. Dada la ubicación de esta ciudad respecto del ecuador, las mañanas son más calientes que las tardes, no obstante el calor resulta igualmente agobiante a toda hora. Vamos en las mismas chivas en que se se realiza el citi tour nocturno con grupos musicales y barra libre por las noches, terminando en una disco. Todos los pasajeros en "la rumba en chivas"- como se denomina a este citi tout-salida nocturna, llevan consigo instrumentos musicales, los mas comunes: las maracas.
Llama la atención la casa de García Marquéz, tiene un diseño modernozo desentonando con la ciudad histórica. Dicen que le confió su construcción a un arquitecto amigo y cuando la vió, ya no había marcha atrás. Yo creo que sí, que la hay, es más, deberían obligarlo a reformarla, para más, se encuentra muy cerca de la muralla, así es que desde el boulevar junto al mar se la aprecia muy bien en su estética moderna.
Cerca de Cartagena se encuentra la ciudad de Barrranquilla, lugar de nacimiento de la cantante Shakira, y por ello hay un monumento para ella, tal como hay uno en honor al pibe Valderrama, ex jugadador de futbol en su ciudad natal, Santa Marta, la que dista poco menos de trescientos km de Cartagena , siguiendo a Barranquilla.
Los city tour para ambas ciudades salen los miércoles y sábados únicmaente, muy temprano, alrededor de las 6 de la mañana. Se estila pedir en los hoteles un desayuno frío la noche anterior para llevarlo en el autobús. Barranquilla no tiene nada destacable. Se ve bastante pobreza. En el camino, mucha seguirdad del ejército y de la policía. Me llaman la atención las bici- taxis.
Santa Marta tiene alrededor de la catedral un barrio antiguo moy bonito. Por otra parte es soñada la playa del Rodadero. Lamentablente los sábados, día en que fuimos es muy concurrida. Santa Marta está rodeada de las sierras nevadas, haciendo de la playa del Rodadero un lugar sorprendente
lunes, 20 de julio de 2009
Vencimiento Resolución 4120 de DGI este mes
RÉGIMEN DE INFORMACIÓN SOBRE PARTICIPACIONES SOCIETARIAS. RESOLUCIÓN GENERAL (DGI) 4120
Del 27 al 31 de julio de 2009, según la CUIT del contribuyente, vence el plazo para que las sociedades presenten la información correspondiente a la declaración jurada del año 2008 respecto de la participación societaria que posean las personas físicas, sucesiones indivisas u otras empresas con participación en el capital social.
Recordar incluir los saldos de las cuentas particulares de los socios en las SRL. en las sociedades anónimas solo si el saldo de estas es acreedor
Del 27 al 31 de julio de 2009, según la CUIT del contribuyente, vence el plazo para que las sociedades presenten la información correspondiente a la declaración jurada del año 2008 respecto de la participación societaria que posean las personas físicas, sucesiones indivisas u otras empresas con participación en el capital social.
Recordar incluir los saldos de las cuentas particulares de los socios en las SRL. en las sociedades anónimas solo si el saldo de estas es acreedor
jueves, 16 de julio de 2009
Pasaporte para ahorrar dinero en Londres
London Pass: es un pasaporte que permite ahorrar en las visitas turísticas a Londres.
Esta ciudad rica en historia, cultura y emocionantes atracciones, siempre ha gozado de numerosas ofertas para los visitantes. No obstante, las visitas turísticas por la capital británica no siempre resultan sencillas o baratas.
Este pasaporte es una manera de ver todo lo que Londres puede ofrecer a la vez que se ahorra tiempo y dinero.
Algunos beneficios: Entrada gratuita a más de 55 atracciones, incluyendo la Torre de Londres, la Catedral de San Pablo, el Castillo de Windsor. Una guía gratuita de 128 páginas, disponible en 7 idiomas diferentes, que contiene numerosa información detallada, incluyendo mapas y direcciones, así como útiles consejos sobre cómo aprovechar al máximo la ciudad. Ahorra tiempo en la entrada a las atracciones.
Opcionalmente se puede añair una tarjeta de viaje por Londres a su London Pass, que le permitirá utilizar todos los autobuses públicos, líneas de metro y tranvías de la ciudad, asegurándole un uso más eficaz de su tiempo .
Se calcula un ahorro de £420 en los precios de las entradas, ése es el precio total de las entradas para adultos a las atracciones incluidas en el pase de 6 días
También se incluyen otras ofertas especiales optativas.
Para averiguar como funciona London pass, el sitio en internet es: http://www.londonpass.com/
Esta ciudad rica en historia, cultura y emocionantes atracciones, siempre ha gozado de numerosas ofertas para los visitantes. No obstante, las visitas turísticas por la capital británica no siempre resultan sencillas o baratas.
Este pasaporte es una manera de ver todo lo que Londres puede ofrecer a la vez que se ahorra tiempo y dinero.
Algunos beneficios: Entrada gratuita a más de 55 atracciones, incluyendo la Torre de Londres, la Catedral de San Pablo, el Castillo de Windsor. Una guía gratuita de 128 páginas, disponible en 7 idiomas diferentes, que contiene numerosa información detallada, incluyendo mapas y direcciones, así como útiles consejos sobre cómo aprovechar al máximo la ciudad. Ahorra tiempo en la entrada a las atracciones.
Opcionalmente se puede añair una tarjeta de viaje por Londres a su London Pass, que le permitirá utilizar todos los autobuses públicos, líneas de metro y tranvías de la ciudad, asegurándole un uso más eficaz de su tiempo .
Se calcula un ahorro de £420 en los precios de las entradas, ése es el precio total de las entradas para adultos a las atracciones incluidas en el pase de 6 días
También se incluyen otras ofertas especiales optativas.
Para averiguar como funciona London pass, el sitio en internet es: http://www.londonpass.com/
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