REGULARIZACÍON DE SOCIEDAD DE HECHO AGROPECUARIA

Acerca de la regularización de una sociedad de hecho agropecuaria la AFIP ha dictado el DAT 56/2007. El fisco entiende que ante una regularización de una Sociedad de Hecho (SH) -Agropecuaria- en una SA, no será aplicable el tratamiento diferencial de "Reorganización de Socieades" previsto en el Impuesto a las Ganancias, con prescindencia del origen del aporte al capital (vgr. campo en condominio)... 1 de Octubre de 2007

IMPUESTO A LAS GANANCIAS-EXPLOTACION AGROPECUARIA. SOCIEDAD DE HECHO. REGULARIZACION EN SOCIEDAD COMERCIAL. LUIS Y JORGE S.H.

SUMARIO
I. El proceso de regularización consultado se encuentra encuadrado en el artículo 22 de la Ley N° 19.550 y sus modificaciones, no siendo de aplicación al caso ninguno de los supuestos previstos en el artículo 77 de la Ley de Impuesto a las Ganancias. Ello más allá del aporte adicional de capital que hagan sus socios al incorporar el campo en condominio que ambos ostentan.
II. Si bien no existe una norma que expresamente reglamente el instituto de la transformación ni el de la regularización, el contribuyente del epígrafe deberá dar cumplimiento a lo dispuesto por el artículo 10 de la Resolución General N° 10, es decir informar a través de la presentación del formulario 460/J el cambio del tipo societario dentro de los diez (10) días de producido el mismo, acompañando a tal efecto la documentación que la acredite, y en concordancia con lo dispuesto en el artículo 3° de la mencionada resolución.

TEXTO
I. Las presentes actuaciones tienen su origen en la presentación efectuada en los términos de la Resolución General N° 1.948 por la responsable del epígrafe, mediante la cual consulta el tratamiento tributario que corresponde dispensar en el impuesto a las ganancias a la regularización de una sociedad de hecho en una sociedad anónima efectuada de acuerdo con los lineamientos del artículo 22 de la Ley N° 19.550.
Al respecto, informa que se trata de una sociedad de hecho, la cual explota un campo ubicado en la Provincia de La Pampa cuya titularidad es de los socios en partes iguales.
Explica que los integrantes del ente societario -señores Luis ... y Jorge ...- han decidido regularizar su situación, continuando la sociedad regularizada con los derechos, obligaciones y con todos los activos -vacunos y bienes muebles necesarios para la explotación agropecuaria- de aquél, incluso la propiedad rural que explota.
Frente a las circunstancias expuestas, entiende que no corresponde encuadrar la regularización en los términos del artículo 77 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, por no configurarse ninguna de las formas de reorganización contemplada en dicha norma, por lo que señala que sólo correspondería adecuar los datos de la inscripción, informando tal modificación a la AFIP de acuerdo a las normas vigentes.
II. En primer lugar, cabe recordar que la Ley N° 19.550, en su artículo 22, establece que "La regularización se produce por la adopción de uno de los tipos previstos en esta ley. No se disuelve la sociedad irregular o de hecho, continuando la sociedad regularizada en los derechos y obligaciones de aquélla...".
Al respecto, Ricardo A. Nissen opina que "...teniendo en cuenta el procedimiento de regularización, resulta difícil evitar la asimilación de este remedio legal a la transformación, en especial tratándose de sociedades irregulares...", agregando que "Es indudable que el legislador se adhirió a la teoría de la identidad en esta materia: la sociedad regularizada es la misma que aquélla no constituida regularmente. Es por ello que la ley ha previsto que la voluntad regularizadora de los socios no disuelve el ente irregular, pues la sociedad, ya adaptada a uno de los tipos previstos legalmente, continúa con la actividad de aquella, pero sin afectar a terceros" (Ricardo A. Nissen, "Ley de Sociedades Comerciales", Comentada, anotada y acordada, Abaco, págs. 235 y 236).



De esta forma, y como primera conclusión, podemos afirmar que la situación planteada en la que una sociedad de hecho se regulariza en una sociedad anónima -artículo 22 de la Ley N° 19.550-, resulta asimilable en términos jurídicos al proceso de transformación societaria legislado por el artículo 74 de la Ley de Sociedades Comerciales.



En tal sentido, es dable recordar que el artículo 74 de la Ley N° 19.550 define que hay transformación "...cuando una sociedad adopta otro de los tipos previstos".



La única diferencia específica planteada en este caso y que no altera la conclusión arribada es que además de la regularización societaria, los socios estarían efectuando un aporte de capital adicional, cual es el campo en condominio que ambos ostentan.



Aclarado ello, cabe poner de resalto que en el Dictamen N° 48/78 (DATyJ), en el que se analizaron las características jurídicas de la transformación de sociedades, este servicio asesor concluyó que "1) No se produce la disolución de la sociedad transformada ni el nacimiento de un nuevo sujeto de derecho, por el contrario, sólo se verifica un traspaso patrimonial meramente formal de la primera a la resultante de la transformación, 2) No hay sucesión propiamente dicha de una entidad a otra, porque en rigor hay un solo sujeto que se transforma, 3)...los derechos, los débitos y las responsabilidades ante terceros pasan de jure de una a otra".

Ahora bien, y para arribar a las consecuencias tributarias que le caben a la hipótesis bajo consideración, corresponde seguidamente traer a colación el Dictamen N° 66/01 (DAT) en el que este servicio asesor, al analizar un caso de transformación societaria en los términos de los artículos 74 y 77 de la Ley N° 19.550, interpretó que "...el concepto de transformación difiere sustancialmente de la figura de reorganización de empresas regulada por los artículos 77 y 78 de la ley del gravamen, dado que mientras que en el primer caso estamos en presencia de la misma entidad que altera su forma o "ropaje jurídico", en el segundo se trata de sujetos jurídicos distintos que intervienen en el proceso reorganizativo", concluyendo que "...la simple transformación en alguno de los tipos societarios contemplados en la Ley N° 19.550 -como ocurre en el caso que nos ocupa-, se encuentra excluida del marco legal previsto por el artículo 77 de la ley de rito..."



En función de dicho criterio oportunamente en el Dictamen N° 2/06 (DAT) se concluyó que "...si bien el proceso de regularización societaria, no resulta idéntico al instituto de la transformación, no puede soslayarse la similitud entre ambos, circunstancia que autoriza a aplicar al caso en debate las conclusiones emanadas del Dictamen N° 66/01 (DAT).



De este modo, y retornando al caso aquí analizado, podemos aplicar al mismo las conclusiones emanadas del Dictamen N° 2/06 (DAT), en el sentido de que la simple transformación en alguno de los tipos societarios contemplados en la Ley N° 19.550 se encuentra excluida del marco legal previsto en el artículo 77 de la Ley de Impuesto a las Ganancias. Ello más allá del aporte adicional de capital que hagan sus socios al incorporar el campo en condominio que ambos ostentan.



Por último, corresponde señalar que si bien no existe una norma que expresamente reglamente el instituto de la transformación ni el de la regularización, el contribuyente del epígrafe deberá dar cumplimiento a lo dispuesto por el artículo 10 de la Resolución General N° 10, es decir informar a través de la presentación del formulario 460/J el cambio del tipo societario dentro de los diez (10) días de producido el mismo, acompañando a tal efecto la documentación que la acredite, y en concordancia con lo dispuesto en el artículo 3° de la mencionada resolución.