DEDUCCIONES IMPOSITIVAS POR LOS AUTOMOTORES

[ En fecha 26/06/2007 la AFIP-DGI emitió un Dictamen Asesoria Técnica Nº 66/2006 DAT 66/2006. Impuesto a las Ganancias. IVA. Deducciones impositivas. Gastos de reparación del automotor. Gastos de mantenimiento del automotor. Cómputo Crédito fiscal. Límite. Vinculación con actividad gravada. Producción agropecuaria...

Síntesis de Consulta Vinculante N° 18/06

SUMARIO
A su vez, si dicho rodado no se encuentra afectado a la actividad gravada en su totalidad, corresponderá que dicho crédito fiscal se impute en la declaración jurada en la proporción en que el mismo se corresponda con la actividad que se encuentra alcanzada por el tributo. Del mismo modo, corresponde que, en virtud del inciso l) del artículo 88 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, tanto las amortizaciones como los gastos generados por dicho rodado se encuentren alcanzados por las restricciones contenidas en la ley y en su decreto reglamentario. Asimismo, para el caso en que el vehículo se encuentre afectado parcialmente a la producción agropecuaria, corresponde considerar el porcentaje de afectación del vehículo a dicha actividad a efectos de determinar el monto a deducir tanto por el concepto de amortización como por el de los gastos deducibles relacionados con el mismo bien. TEXTOI - Las presentes actuaciones se originan en la presentación efectuada por el contribuyente del asunto, en los términos de la Resolución General Nº 1.948, mediante la cual consulta si es correcta la imputación que realizó en la declaración jurada de IVA del crédito fiscal correspondiente a la compra de un vehículo Renault Clio Diesel 5 puertas ya que hará extensivo dicho criterio a los fines de la liquidación del impuesto a las ganancias del período fiscal 2006 a vencer en abril de 2007. Para ello, explica que el 7 de marzo de 2006 realizó la compra del mencionado vehículo por un valor total de $ 37.500 para el desarrollo de su actividad como productor agropecuario, tomando el total del crédito fiscal facturado en la declaración jurada del mes de marzo. Aclara que procedió a la compra de dicho vehículo debido a que un vehículo utilitario "...excede en promedio en $ 10.000 al precio de compra y a que el costo por kilómetro recorrido excede en promedio un 67% (10 litros contra 6 litros cada 100 km. de consumo de combustible)". Expresa que en el mes de junio tomó conocimiento del artículo 12 de la Ley de IVA y del artículo 51 del Decreto Reglamentario que restringe el cómputo de crédito fiscal de aquellos vehículos cuyo costo de adquisición sea superior a la suma $ 20.000 por lo que rectificó la declaración jurada del mes de marzo en la cual se tomaron $ 19.800, considerando un coeficiente de afectación del 99% a la actividad, dado que la ley no establece un porcentaje específico a considerar. Expresa que dicho coeficiente (99%) se justifica en que el uso del vehículo en su totalidad corresponde al desarrollo de la actividad productiva. A los efectos de fundamentar su postura indica que el 20 de junio de 2006, el vehículo recorrió un total de 11.500 kms. realizados en visitas a los establecimientos rurales donde realizó el monitoreo de la cosecha de primera y posterior preparación del suelo para la siembra del trigo, en el Partido de..., a la cosecha de un establecimiento sembrado de soja de segunda situado en ..., y que se encuentra en tramitación de dos nuevos establecimientos en la Ciudad de ...los cuales han sido monitoreados durante el mes previo, además de otras visitas realizadas a otros establecimientos rurales en los que no se realizaron arrendamientos. Dada su condición de productor arrendatario, expresa que el monitoreo intensivo de los posibles establecimientos a arrendar, el seguimiento posterior de la condición de los cultivos implantados y el control de las labores demanda un uso intensivo del vehículo provocando un deterioro acelerado que justifica su incorporación en un 99% a su actividad gravada. II - En primer lugar, cabe señalar que esta Asesoría se referirá puntualmente a la cuestión técnico interpretativa relativa al crédito fiscal correspondiente a la compra de un rodado como también a la deducción en el impuesto a las ganancias de las amortizaciones y gastos relacionados con dicho bien, circunstancias éstas que no involucrarán el análisis de aspectos que deberán ser merituados mediante verificaciones de hecho a efectos de poder determinar la correcta apropiación de los respectivos tributos a la actividad gravada del contribuyente. Asimismo, cabe señalar que el artículo 5º, inciso a) de la Resolución General Nº 1.948, establece que las consultas de carácter vinculante, para ser admisibles formalmente, deben ser formalizadas antes de producirse el hecho imponible o con antelación a la fecha de vencimiento fijada para la presentación de la declaración jurada del período en que tal hecho deba declararse y por el que se efectúa la consulta, condición ésta que no se cumple en el presente caso respecto del cómputo de crédito fiscal por la compra del rodado efectuada en el mes de marzo del corriente año por lo que corresponde responder con dicho alcance sólo los aspectos referidos al Impuesto a las Ganancias. Por el contrario, respecto de los aspectos vinculados al Impuesto al Valor Agregado, la respuesta deberá ser emitida conforme al artículo 12 del Decreto Nº 1.397/79. Aclarado lo expuesto, cabe recordar que el punto 1 del tercer párrafo del inciso a) del artículo 12 de la Ley de IVA establece que, a los efectos del cómputo del crédito fiscal, no se considerarán vinculadas con las operaciones gravadas "Las compras, importaciones definitivas y locaciones (incluidas las derivadas de contratos de leasing) de automóviles, en la medida que su costo de adquisición, importación o valor de plaza, si son de propia producción o alquilados (incluso mediante contratos de leasing), sea superior a la suma de $ 20.000 -neto del impuesto de esta ley-, al momento de su compra, despacho a plaza, habilitación o suscripción del respectivo contrato, según deba considerarse, en cuyo caso el crédito fiscal a computar no podrá superar al que correspondería deducir respecto de dicho valor". "La limitación dispuesta en este punto no será de aplicación cuando los referidos bienes tengan para el adquirente el carácter de bienes de cambio o constituyan el objeto principal de la actividad gravada (alquiler, taxis, remises, viajantes de comercio y similares)." Por su parte, el artículo 51 del Decreto Reglamentario establece que a tales efectos "... se considerará "automóvil" a los vehículos definidos como tales por el artículo 5º, inciso a) de la Ley Nº 24.449. La definición precedente no incluye a aquellos vehículos concebidos y destinados al transporte de enfermos -ambulancias-." Asimismo, el segundo párrafo de dicho artículo agrega que "...en lo que hace a la excepción establecida en la misma norma, deberá entenderse que la expresión "similares" está dirigida a aquellos sujetos que se dediquen a la comercialización de servicios para terceros, mediante una remuneración, en las condiciones y precios fijados por las empresas para las que actúan, quedando el riesgo de la operación a cargo de éstas." El citado artículo 5º, inciso a), define automóvil como "El automotor para el transporte de personas de hasta ocho plazas (excluido el conductor) con cuatro o más ruedas, y los de tres ruedas que excedan los mil kgs. de peso". En función de las normas transcriptas, cabe señalar que la restricción impuesta por la Ley de IVA apunta específicamente a limitar el cómputo del crédito fiscal que surja como consecuencia de la compra de automotores utilizados para el transporte de un número reducido de personas -8 personas, excluido el conductor- y que, a su vez, no sea el objeto principal de actividades gravadas. A los efectos de definir el alcance del término "similares" utilizado por la ley para establecer excepciones respecto de ciertas actividades a dicha restricción, esta Dirección en la Act. Nº .../95 (DAT) entendió que las mismas "...admitirían claramente dividirse entre aquellas que poseen naturaleza empresarial, como las actividades de taxis, remises y alquiler de automóviles y por otro lado las circunscriptas a una actividad de tipo personal como la de los viajantes de comercio...". Dicho antecedente continúa diciendo que "... de la redacción de la norma se desprende que el término "similares" está dirigido específicamente a aquellas actividades cuyas particularidades permitan confirmar su analogía con la de viajante de comercio", situación que no se verifica en la tarea consultada de productor agropecuario. Del mismo modo, en diversos antecedentes esta Asesoría consideró el alcance de dicho término, concluyéndose que no se encontraban en tal concepto, entre otros, los servicios prestados por los veterinarios -Act. .../95 (DAT)-, la medicina laboral -Act. Nº .../99 (DI ATEC)-, la seguridad privada -Act. Nº .../96 (DAT)-, la reparación de máquinas de magnetizar -Act. Nº .../95 (DAT)-, las profesiones liberales de médicos, contadores y abogados -Act. Nº .../96 (DAT)-, el transporte de muestras de cajones de plástico -Act. Nº .../96 (DAT)-, etc.. En el caso específico de la actividad agropecuaria, esta Asesoría concluyó, en la Actuación Nº .../98 (DI ATEC), que un Chevrolet Blazer DLX -de los denominados "todo terreno"- afectado a dicha actividad estaba sujeto a las restricciones consagradas por la ley, en virtud de que encuadraba en el concepto de automóvil definido por el artículo 5º, inciso a), de la Ley de Tránsito (Ley Nº 24.449). En el caso sometido a consulta se trata de la adquisición de un automóvil Renault Clio Diesel 5 puertas que se encontraría afectado a la actividad de productor agropecuario respecto del cual la ley restringe el cómputo del crédito fiscal que surja con motivo de su compra, crédito que podrá ser imputado en la declaración jurada y que tendrá como límite máximo el que se corresponda con el importe establecido en el primer párrafo del punto 1 del tercer párrafo del inciso a) del artículo 12 de la Ley de IVA, es decir $ 20.000. A su vez, siendo el monto de compra del bien superior al límite comentado y encontrándose el mismo afectado parcialmente a la actividad gravada, corresponderá que dicho crédito fiscal (el correspondiente a los $ 20.000) se impute en la declaración jurada en la proporción en que el mismo se encuentre afectado a la actividad alcanzada por el tributo. En este punto cabe recordar -como se dijo- que el análisis no convalida el porcentaje de afectación a la actividad gravada. Por su parte, la Ley de Impuesto a las Ganancias, al igual que en el Impuesto al Valor Agregado, a través de su artículo 88, inciso l), restringe las deducciones originadas en gastos y amortizaciones de vehículos que respondan a la definición de "automóviles". Al respecto, expresa que no serán deducibles, sin distinción de categorías, "... las amortizaciones y pérdidas por desuso a que se refiere el inciso f) del artículo 82, correspondientes a automóviles y el alquiler de los mismos (incluidos los derivados de contratos de leasing), en la medida que excedan los que correspondería deducir con relación a automóviles cuyo costo de adquisición, importación o valor de plaza, si son de propia producción o alquilados con opción a compra, sea superior a la suma de $ 20.000 (veinte mil pesos) -netos del IVA-, al momento de su compra, despacho a plaza, habilitación o suscripción del respectivo contrato según corresponda." Continúa, disponiendo que "Tampoco serán deducibles los gastos en combustibles, lubricantes, patentes, seguros, reparaciones ordinarias y en general todos los gastos de mantenimiento y funcionamiento de automóviles que no sean bienes de cambio, en cuanto excedan la suma global que, para cada unidad, fije anualmente la Dirección General Impositiva", suma que con posterioridad es definida por la Resolución General Nº 94 en un valor de $ 7.200.- por unidad. Asimismo, el último párrafo de dicho inciso establece que "Lo dispuesto en este inciso no será de aplicación respecto de los automóviles cuya explotación constituya el objeto principal de la actividad gravada (alquiler, taxis, remises, viajantes de comercio y similares)". A su vez, el artículo 149 del Decreto Reglamentario define, en los mismos términos que lo hace el Impuesto al Valor Agregado, el alcance de los vocablos "similares" y "automóvil" a los efectos del inciso l) del artículo 88 de la ley, por lo que corresponde entender que tanto las amortizaciones como los gastos generados por un rodado que reúna tales condiciones, se encontrarán sujetos a las restricciones contenidas en la ley y en su decreto reglamentario. En función de lo expuesto, para el caso en que el rodado se encuentre afectado parcialmente a la actividad gravada, corresponde considerar el porcentaje de afectación del vehículo a dicha actividad a efectos de determinar el monto a deducir tanto por el concepto de amortización como por el de los gastos deducibles relacionados con el mismo bien.